宏觀税負

一般來説，在市場經濟條件下，税收收入作為對政府提供公共商品所付財政成本的補償，與財政支出有着本質的內在聯繫，二者互為因果。因此，從最基本的意義上講，一定時期的税收收入量是以財政支出因素為基本前提的。同時，由於税收是對國民收入的再分配，因此，一定時期的税收收入量也與經濟發展狀況密切相關。但是，由於政府收入結構的多元性、税制的非統一性、税務管理能力的差異性等都將作用於宏觀税負的形成，因此，一定時期的宏觀税負水平是諸多因素綜合作用的結果，這些因素主要包括以下6個方面：

政府職責是政府內在職能的外在表現，它從總體上規定着政府非市場活動的範圍。理論上而言，政府的職責或作用範圍與市場的作用範圍是互補的，但實際的選擇中，二者關係的把握是複雜的、多面的，也是多變的。而且，受主客觀條件的限制，人們對政府與市場關係的認識也是一個不斷深化的過程，由此決定的政府職能運用的範圍，即政府的職責也是不斷變化發展的。因此，自人類有國家與政府以來，人們看到的一種表象是：不同的國家或政府，以及不同時期的同一國家或政府，其職責存在一定的差異。但總的來説，政府的職責是決定政府支出總規模的基礎，因而也是研究宏觀税負的邏輯起點。就中國而言，在傳統計劃經濟體制下，政府職責範圍的確定遵循“凡是政府能幹的都由政府去幹”的原則；而在市場經濟體制下，其確立的基本原則是“凡是市場能幹的都由市場去幹，只有市場幹不了或幹不好的才由政府去幹”。顯然，這種政府職責範圍的不同，對政府的支出範圍、結構及對宏觀税負的要求都是不同的。

由市場缺陷引致、由政治過程決定的政府對公共商品的供給範圍，直接影響政府資金的需求量與需求強度。而且，不同的提供方式、提供效率也對財政支出，進而對宏觀税負水平產生不同的影響。

一是公共商品供給範圍的大小直接決定一定時期的宏觀税負水平。這正如私人購買數量較多的商品需要多付費一樣。但公共商品在不同的經濟發展階段、不同的國家乃至不同的社會文化背景下，其範圍、規模及形態往往是不相同的。一般的發展趨勢是：在物質形態不斷髮生變化的同時，其範圍由小到大，其形態逐漸從有形擴展到無形。例如，現代市場經濟中的公共商品已擴展到社會政治、經濟、外交、福利、資源開發以及文化發展等各個方面，而且，在物質形態上也越來越多地由有形轉為無形。這表明財政支出總量不是一成不變的。

二是公共商品的提供方式，也在較大程度上決定着宏觀税負的高低。即提供方式不同，提供成本不同，則所費價格不同。例如，公共商品由政府提供改為私人提供、政府收購；或由政府壟斷經營改由私人部門供應；或使私人部門與公營部門公開競爭，都將直接影響宏觀税負水平的高低。

三是公共商品的提供效率。在政府對公共商品的供給範圍、供給量經由政治程序決定之後，為提供公共商品，政府需要配備相應的機構和人員，並配置足以使機構和人員運轉的資源。也就是説，公共商品的供應需要付出相應的成本。由於整個社會的可用資源是稀缺的，而高效政府與低效政府耗費同樣的資源所實現的產出往往存在極大差異，因此，這必然使得消費者消費一定量的公共商品所付的價格也極不相同。換言之，這種成本越高，納税人消費一定量公共商品所需付出的費用愈高，相應地，所需政府資金供給水平愈高。

在政府支出與税收收入的關係中，如果不考慮其他因素，那麼，政府支出是自變量，而税收收入是因變量。但是，實際上，無論是政府規模，還是政府支出總量，以及相應的税收收入總量的最終確定，都不能脱離一定時期的經濟發展水平。即公共需求的增長、税收收入的增加都與一定時期一國的國民收入水平有着很強的相關性。一是一定時期的税收只能來源於同期所創造的社會產品。一般來説，經濟發展所創造的物質產品剩餘是税收得以產生的基礎，税收規模的擴大必須以企業盈利的增大和人均GDP水平的提高為前提。正因為如此，大多數發達國家税收佔GDP的比重較高，而發展中國家這一指標相對較低。它表明，一定時期的税收收入總量要受到經濟供給能力的現實約束。

二是一定時期政府支出總量的增加，本身就是經濟發展所提出的必然要求。實證分析表明，在市場經濟發展和個人收入增長的初期，收入提高所引起的需求的增長，主要集中於私人物品需求的增加，如個人普通消費品、耐用消費品及住房等等；但是，當收入進一步提高，經濟進一步發展時，人們對於公共物品的需求便不斷地增大起來，不僅是絕對值增加，相對比重也逐步提高。也就是説，隨着經濟發展、居民收入提高，人們對公共物品的消費需求也會逐步擴大。相應地，也逐漸願意支付更高的“税價”，以獲得公共商品消費的滿足。以工業社會為例，正是先進的機器生產對高素質勞動力的需求導致和促進了以開發和保護人力資源為目的的文化、教育、科技、醫療、衞生、保健等項事業的發展；正是其高度的社會化分工對交通、通訊的巨大需求促進了基礎設施等公共工程的迅速發展；同時，也正是由於其經濟的迅速發展導致環境、人口、交通、犯罪、收入差距等諸多問題，從而要求政府的職能範圍逐漸擴大，相應地要求税收總量不斷增加。它表明，從長期來看，税收的發展，税收規模的擴大直接取決於經濟的發展與經濟的規模。

一國一定時期的税制一般可分為兩個部分，一是標準化法規條款部分；二是非標準化法規條款部分。前者以取得財政收入為基本目的，並構成税收收入上升的方面；後者是指在執行税制標準化條款的過程中，政府為了引導某類經濟活動或資助某些階層，實施了背離上述標準化法規條款的許多附加規定，即各種税收優惠。它體現了政府的偏好，其目的不在於取得收入，而是放棄一部分收入，以發揮税收的調節作用。由於一定的税收負擔總是在一定的税制框架內形成的，因此，非標準化税制實施的範圍，不僅影響納税人之間的税收負擔，而且影響一定時期的宏觀税負水平。

在政府支出範圍、項目一定的情況下，政府收入結構或税收在政府收入中的地位對宏觀税負產生重大影響。

首先，税與費作為政府的兩種財政收入形式，二者之間不僅可以相互轉換，而且，在為一定時期的政府支出提供資金來源的問題上，兩者存在替代關係。一是在政府公共支出範圍一定的情況下，税與費共同用於滿足政府支出的需要。因為就一般的情形而言，税、費的劃分與採用，更多的是通過由政府提供的混合商品能否設立排它裝置確立的。在易於設立排他裝置的混合商品由政府提供的量一定的情況下，費的收入量可替代税收收入量。二是一國不同經濟發展階段上，也存在一定程度上的税、費收入替代關係。一般來説，在市場經濟發展的初級階段，由於地方經濟的區域性較強，而全國經濟的總體性較弱，因而對地方性公共商品的需求必然較高，且對其實行排他性收費也相對比較容易。此時，費所佔的比重通常相對的可以高一些；反之則反是。

其次，公債與税收，作為延期税收與即期税收，二者之間也存在替代關係。因為對於政府來説，與私人的情況類似，借款也是籌措收入、彌補支出的一種可供選擇的手段。作為一種政府行為，公債雖然以信用形式出現，但其實質屬於財政範疇，本質上是一種延期的税收。公債的實質屬於一種税收，一是因為公債最終仍要通過向公眾徵税才能清償。二是公債使公眾今後的税收負擔替代了眼前的税收負擔。正因為政府借款，使得政府一定時期內能夠在不減少私人的實際財富的同時，為公共服務提供資金。因此，從總的方面來看，政府借款和税收是為公共服務籌集資金的兩種方法，在一定時期政府公共支出量一定的情況下，二者之間存在替代關係。

税務管理與税收政策、税收制度的實施效果有着密切的關係，一國税務管理能力的大小，應該置於税制改革的中心來考慮。但是，在許多發展中國家，也正是有限的税務管理能力成為税制改革的束縛。由於對法定的各個税種缺乏管理能力，使得發展中國家税制的表面現象與實際運行情況之間總是存在巨大的差異。因此，税務管理的水平不僅直接決定着税收制度所能形成的實際税收負擔及其效應，而且，將直接影響一定時期税收收入的多少，從而在較大的程度上決定着宏觀税負的高低。其所以如此，是因為税務管理在任何國家都不可避免地在很大程度上反映一國本身特點。在經濟發展程度不同的國家，納税人、徵税人的素質不同，税務官員考核的標準不同，税收法治化程度不同，都會導致税務管理能力的不同。在税務管理能力低下的國家，税收收入的理論規模與實際規模、納税人的理論税負與實際税負都存在較大的差異。總之，決定中國宏觀税負形成的因素既有各國宏觀税負形成的一般因素，也有現階段中國的特殊因素。抽象出這些基本因素，瞭解中國宏觀税負的形成機理，對於宏觀税負狀況的判斷與調整路徑的選擇是不無裨益的。同時，需要明確的是：由上述諸多因素綜合決定的宏觀税負水平不可能是一個常量，它是變化的，但也是有規律可循的和可把握的。

從1985年起，中國税收收入統計是按利改税後新的口徑進行的，税收收入已經佔到財政收入的90%以上，税收收入變動與經濟增長變動呈現密切的相關性。

週期性

按照中國歷史上兩次大的税制改革，將税收收入及宏觀税負變化分為3個階段。在不同税制下，税負變化也不同。第一階段為1979～1984年，黨的十一屆三中全會確立的改革開放方針使生產力得到巨大解放，經濟和税收收入都呈逐年上升趨勢，宏觀税負水平由1980年的12.8%緩慢上升至1984年的13.7%。第二階段為1985～1993年，由於1983年和1984年兩步利改税改革和工商税制全面改革，原國有企業上繳利潤改為主要以税收收入形式集中到政府手中，宏觀税負迅速提高，1985年宏觀税負達22.8%。與此同時，國家為抑制經濟過熱而採取的一系列強硬措施，導致了1989年、1990年的經濟“硬着陸”，生產滑坡、税源萎縮，致使1989年在税收彈性達到高點的情況下宏觀税負水平又出現下降。在這兩個階段內，國家與企業的分配關係改革主要圍繞利潤分配進行，因而企業所得税税負成為關注的焦點。研究結果顯示，這一時期企業税收負擔不算重，而非税負擔卻不輕，但宏觀税負比較適中，且出現逐年下降趨勢。第三階段是1994年税制改革以後，國民經濟持續平穩增長，並在1996年實現經濟“軟着陸”，經濟增長有所下降，各項税收收入總額增長速度也趨於減緩，宏觀税負及總體税收負擔大體呈下降趨勢。

如果以税收收入總額佔GDP的比重作為衡量宏觀税負的指標，中國宏觀税負從1985年的22.8%下降至1996年的10.1%，降幅之大，速度之快，令人深思。宏觀税負的降低反映了國家集中財力能力的降低及對宏觀經濟調控力度的降低。在中國經濟轉軌尚未完成，社會主義市場經濟體制尚未完善，還需加強國家宏觀調控的情況下，這種降低是令人堪憂的。從多種角度分析都可看出中國當前的財政狀況不容樂觀。首先是財政赤字的急劇擴大，其次是國債規模增速過快，債務負擔日益沉重。如果説宏觀税負隨經濟發展而不斷提高是世界經濟發展的普遍趨勢，那麼中國宏觀税負隨經濟發展持續不斷降低的現狀就存在隱憂了。

對當前中國宏觀税負水平的認識

首先，中國税制結構中流轉税佔絕對比重，流轉税又以增值税為絕對主體，而增值税是以經濟增量（銷售收入）為計税依據的，當經濟增量以較高速度增長時，理論上講税收收入對經濟增長的彈性係數是小於1的。其次，彈性係數大小與經濟增長方式有關，如果經濟增長是高投入的產值速度型外延擴張，則GDP增量能提供的税收收入增量就很有限；如果是經濟效益型增長，那麼同等的經濟增量可提供的税收收入要多得多，彈性係數也相應較高。最後，中國GDP中有相當一部分為無税產值或低税產值，如免税工業產值、農業產值等。

宏觀結合微觀研究

自1978年以來，中國在國家與企業分配關係改革上始終本着減税讓利的原則，企業留利水平呈上升趨勢。1994年税制改革後流轉税佔銷售收入的比重略有下降，約為8%左右；所得税佔企業利潤的比重也逐年下降，1996年僅為1.1%。同時，國家規定企業免繳“兩金”，可以加速折舊並可將折舊全部留在企業用於擴大再生產，這些都表明企業税收負擔是在減輕而不是在加重。

但是，税收負擔並不是企業全部負擔，政府參與企業剩餘價值分配的方式也不僅僅是税收這一種方式，還包括各種形式的收費、攤派以及政府職能轉移而轉嫁給企業的額外負擔，如企業辦學。據有關部門統計，大中型國有企業的職工住房、醫療、學校教育等方面的投資約佔企業總投資的15%～20%，離退休人員退休金及在崗富餘人員工資佔職工工資總額的50%以上；對其他所有制類型企業來説，各種名目的收費、攤派已超過甚至遠遠超過應納税額。可見，企業非税負擔是相當沉重的。

對總體負擔的結論性認識

1985年至2001年全國税收收入總額的平均增長速度為11.3%，而同期預算外收入的增長速度卻為15.6%。一方面中國宏觀税負偏低，宏觀税負不重，且呈下降趨勢；另一方面卻是企業負擔沉重。微觀分析表明，非税負擔過多、過重，尤其是亂收費氾濫是其根源所在。

改革農業税

農業税負直接關係到國家與農民的分配關係，為促進農村產業結構調整，兼顧農業税收分配公平與效率的原則，應完善農業税管理制度。

強化增值税改革

在現行增值税改革方向基礎上，發揮增值税中性税收的特點，弱化增值税政策職能，強化其收入職能。（1）由“生產型”增值税向“消費型”增值税過渡。“生產型”增值税存在重複課税和税負不公的弊端，難以形成市場經濟條件下公平的税收環境，而“消費型”增值税有利於鼓勵投資、有利於國有大中型企業技術裝備改造。（2）將銷售不動產、郵電通信業等直接與商品生產和流通有關的行業納入增值税徵税範圍，解決現行增值税“鏈條”中斷、混合銷售界定不清等難題。

完善個人所得税制

個人所得税是極具發展潛力的税種，它在調節貧富差距、增加財政收入等方面發揮着越來越重要的作用。然而，從個人所得税徵收情況看，其增長幅度卻遠遠小於居民儲蓄存款年增長幅度。中國個人所得税收入的不盡人意並非税源問題，主要還是税制本身不夠完善。完善個人所得税制的途徑有：（1）選擇混合所得税制，改革分類所得税制，逐步向綜合所得税制模式過渡。中國現行的個人所得税是分類税制，隨着社會經濟生活的發展變化，其弊端越來越突出。而綜合所得税制是一種科學、合理的税制，是個人所得税制的發展方向，但由於實行這種税制模式要求較高，實施條件尚不完全具備，採用有較大難度。因此現階段可先推行混合税制，克服分類税制存在的缺陷，在條件成熟後再向綜合税制過渡。（2）合理規定個人所得税應税所得。首先擴大個人所得税徵税範圍，其次建立全面、合理的費用扣除制度。（3）加強對隱性收入的監控，全面實行銀行存款實名制和收付票據化。

改革企業所得税制

隨着國企改革的推進、市場化程度的提高，內外資企業兩套企業所得税並存的税制模式已無法適應中國社會主義市場經濟的需要。而且，在國際競爭日益激烈的今天，內外資企業實行不同的所得税政策與國際慣例及世界貿易組織所要求的國民待遇原則明顯不符。因此改革企業所得税制已迫在眉睫。

改費立税擴大税基

1.擴大税基增設新税種。對於中央政府各部門以及地方政府現存的數額較大、來源穩定、具有税收性質的收費項目，可併入現有税種，統一徵收。例如，將用於城市建設的配套費、綠化費等收費項目列入城市維護建設税中，而將社會養老保險基金和失業保險基金改為社會保障税。

2.繼續保留部分收費。行政機關和事業單位向法人或自然人提供服務收取的費用如工本費、手續費等，可以繼續保留，但應按不高於或略高於成本的標準收取並納入財政預算。

3.取消亂收費。對那些不必要的亂收費項目堅決取締。

建立税務司法保障體系

税務司法保障體系的設置以税務警察和税務特別法庭兩種為宜。由公安部和國家税務總局共同組建税務警察機關，中央實行雙重領導、機構內部垂直領導，依法對税收違法犯罪活動進行偵查，查處偷、逃、騙、抗税的重大案件，維護國税和地税兩級機關的正常工作秩序，保護税務人員人身安全，預防、揭露、制止税務機關內部營私舞弊行為，有效保障徵納雙方的權利。還可在人民法院內設立税務法庭，主要對檢查機關起訴的各類税務違法案件、税務訴訟案件、税務機關依法申請的強制執行案件進行審判，配合税務機關進行查封、扣壓及税收保全措施等。 ^[1] 

在財政收入中，税收佔到了90%左右。財政收入較快增長，引發了一些人的擔心：財政收入增加這麼多，是不是國家收的税太多了，企業和居民的負擔太重了？

財政部財政科學研究所所長賈康説，全面考量財政收入負擔水平的最重要指標，不是財政收入的絕對數，而是國家的宏觀税負水平。宏觀税負是指政府收入佔GDP的比重，它是衡量政府收入規模的重要指標，反映了一個國家政府參與國民收入分配的程度，直接關係到政府提供公共服務的能力和水平。

按照國際貨幣基金組織(IMF)的統計口徑，政府財政收入包括税收、社會保障繳款、贈與和其他收入。按此統計範圍，我國政府除納入一般預算管理、可以統籌安排用於民生支出、提供一般公共產品和服務的公共財政收入外，還包括政府性基金收入、國有資本經營預算收入、社會保險基金收入。

從總體上看，我國宏觀税負低於工業化國家和發展中國家。IMF出版的《政府財政統計年鑑》(2008)對2007年全部有數據的53個國家的宏觀税負進行了計算。這53個國家宏觀税負平均為39.9%，其中24個工業化國家的平均水平為45.3%，29個發展中國家的平均水平為35.5%。按這一口徑計算，2007年至2009年，我國宏觀税負分別為24%、24.7%和25.4%，不僅遠低於工業化國家平均水平，而且也低於發展中國家的平均水平。

從可用財力上看，我國可用於統籌安排的公共財政收入佔GDP比重明顯偏低。在現行管理體制下，除按照國際上通行的對社會保險基金實行專款專用外，我國政府性基金收入、國有資本經營預算收入等也都具有特定用途，實行專款專用，只有公共財政收入可以統籌用於保障和改善民生等公共支出。2007年我國公共財政收入佔GDP比重為19.3%，2008年為19.5%，2009年為20.1%，明顯低於國外平均水平。

從人均指標上看，我國人均財政收入與國外相比差距更大。2009年我國人均公共財政收入5130元，按當年匯率折算僅為751美元，大大低於美國、日本、德國、法國、意大利、英國等主要發達國家13000美元以上的水平。

中國社科院《中國財政政策報告2009/2010》給出了完全不同的答案。報告指出,按照IMF《政府財政統計手冊》標準,中國政府的財政收入可以定義為一般預算收入、政府性基金收入、預算外收入、土地有償使用收入、社保基金收入,這構成全口徑的政府收入。以此計算,中國全口徑政府收入已經從1998年的1.73萬億元,上升到2009年的10.8萬億元,佔當年GDP的比重,也從1998年的20.4%上升到2009年的32.2%,上升了約12個百分點。

國家税務總局税收科研所所長劉佐也指出,要釐清宏觀税負的基本概念。“税收總額佔GDP的比重可能只有20%,但全口徑的話,我們統計至少超過了30%,還有統計不上來的。還有人説35%、40%的。”劉佐説。 ^[2] 

財政收支矛盾仍很突出

財政收入增加了，並不意味着政府花錢可以大手大腳，仍須精打細算過緊日子，把錢花到最急需的地方。

近年來，我國政府財政支出一直在向民生領域傾斜。2009年，中央財政用於“三農”支出合計7253.1億元，增長21.8%；用在與人民羣眾生活直接相關的教育、醫療衞生、社保和就業、保障性住房、文化等方面的民生支出合計7422.56億元，增長31.7%。如果包括環境保護、交通運輸等方面涉及民生的支出，中央財政實際用於民生的投入還要更大一些。全國財政支出用於教育、社保和就業、醫療衞生等民生方面的支出，增幅均高於同期GDP的增幅。

財政部有關負責人表示，今後一個時期，各級財政部門將進一步加大公共服務領域的投入，增加對“三農”、科技、教育、醫療衞生、社會保障、保障性住房等方面的支出，促進民生改善和社會事業發展。堅決壓縮一般性支出，嚴格控制公務接待費、因公出國費用、公務用車購置及運行維護費等經費規模。同時，要以加強管理基礎工作和基層建設為重點，全面推進財政管理各項工作，進一步提高財政科學化精細化管理水平，確保財政職能作用有效發揮，努力提高財政資金使用效益。要穩步推進預算公開，讓國家的“賬本”更透明，讓社會公眾更好地參與監督，確保財政資金花到實處、花出效益。 ^[2]