計劃成本法

計劃成本法是指企業存貨的日常收入、發出和結餘均按預先制定的計劃成本計價，同時另設“材料成本差異”科目，作為計劃成本和實際成本聯繫的紐帶，用來登記實際成本和計劃成本的差額，月末，再通過對存貨成本差異的分攤，將發出存貨的計劃成本和結存存貨的計劃成本調整為實際成本進行反映的一種核算方法。 ^[1]  同時計劃成本法下存貨的總分類和明細分類核算均按計劃成本計價。因此這種方法適用於存貨品種繁多、收發頻繁的企業。如果企業的自制半成品、產成品品種繁多的，或者在管理上需要分別核算其計劃成本和成本差異的，也可採用計劃成本法核算。

採用計劃成本法，其首要問題是制定好一個合理的計劃成本，應從以下兩個方面考慮：

1、計劃成本與實際成本的構成內容相一致為保持計劃成本和實際成本的可比性，以考核採購部門業績，要求計劃成本和實際成本的口徑一致，包括買價、運雜費和相關的税金等。

2、計劃成本應儘可能接近實際

雖然計劃成本的高低可通過材料成本差異調整為實際成本，對發生和結存存貨的實際成本並無影響，但如果計劃成本脱離實際成本太多，則無法隨時通過計劃成本與實際成本的差異考核採購部門的成果。所以在制定計劃成本時，應儘可能使計劃成本接近實際成本。可由企業的採購部門聯合財會等有關部門參照同類存貨以往實際成本，並根據物價漲幅等相關因素共同研究制定。當實際成本和計劃成本發生重大差異時，應作調整。

計劃成本法在大中型製造行業一直被廣泛使用，即使在信息化環境下，還是很多企業對材料的主要核算方法。其優勢具體在以下幾方面：

（一）通過“材料成本差異”科目的歸集和分配實現品種繁多的材料從計劃價格調整為實際價格的核算，有利於企業對存貨的管理，簡化會計工作。在信息化環境下，單純從核算的難易繁簡上看，實際成本法和計劃成本法的差別不再明顯，但對於大中型企業尤其在製造業，材料種類繁多、出入庫頻繁，使用計劃成本核算優勢明顯。在實踐中我們往往還按材料性質不同分類歸集，因為同種類材料其價格走勢基本是一致的，而不同種類材料價格的波動幅度差異較大，分類計算可以對同種類材料產生的材差在同種類材料的發出金額中分攤，使材料成本更接近實際成本，達到按實際成本簡化核算的效果。

（二）不受任何條件限制，具有很強的適用性。計劃成本法只要給材料制定合理的計劃價格就可以滿足材料收發和核算的需要，而實際成本法要基於庫房使用庫存管理軟件後，用計算機做大量的核算工作下才能進行，對庫存管理的要求很高。

具體做法是：材料入庫時按發票實際結算價格錄入，出庫時按移動加權平均法系統自動給材料算出庫價格。要做好實際價格法的核算還要處理好以下幾個問題：首先材料物資種類繁多，進出貨頻繁，使用實際成本法核算，即便是藉助現有的計算機管理，依然是很麻煩的。庫房在材料錄入上工作量增大，人工操作難免出錯率也提高，依然會影響價格數據質量。其次部分材料無法實現按實際價格入庫，如：月末沒有發票結算的入庫材料，還有半成品和自制件生產和入庫，在月中成本未計算出來前，入庫是沒有成本的，相應的領用半成品和自制件的發出成本怎麼計算。另外，項目費用計劃和部門計劃在沒有計劃價時用什麼價格，會不會出現差異較大而產生的控制過嚴或指標過鬆現象?

（三）信息化環境下，企業採用實際成本法已不再是難事，但計劃成本法的優勢不僅僅是簡化了核算，它還有一個更重要的作用就是管理。隨着計算機、網絡等信息技術在會計中的廣泛應用，一些傳統的核對、計算、存儲等內部會計控制方式都被計算機輕而易舉地替代，但一些企業內部會計控制制度如擬訂物資採購計劃、業務程序控制等仍將有效地發揮自己的積極作用，幫助企業更加有效地應用信息，進行真正的變革與創新。

實踐證明：核算使用信息化簡單地停留在模仿替代手工核算階段，只能進行事後反映，無法進行科學決策、預測和事中控制，不能充分反映成本會計和管理會計需求的信息。市場經濟中要在激烈的價格競爭中取勝需要控制好各項成本費用。在設計成本定型後，採購成本、生產成本和各項費用的控制就是從管理上要效益了，使用計劃價格法可以考核並控制採購成本、生產成本及各項費用在公司的預算範圍內。實際成本法，仍有必要進行材料成本差異的事後分析，既然實際成本法和計劃成本法都能對材料的成本執行情況進行考核評價，相比之下，實際成本法就不如計劃成本法直觀，計劃成本法更能發揮對材料成本的分析與實時控制管理功能。

企業在採用計劃價進行會計處理時，大多數對差異的分攤是通過計算分類綜合差異率在存貨發出與存貨結存間分配，但並不是每種存貨的真實差異。按照綜合差異率調整後的存貨成本即使分類核算差異也掩蓋了存貨的真實成本。成本核算的不準確給產品成本和毛利分析帶來難題。具體在以下幾方面：

（一）材料成本差異率的準確性受影響

構成公式分母的“本月收入材料的計劃成本”不包括暫估入賬的材料的計劃成本。因為公式分子中沒有暫估材料對應的材料成本差異，如果不剔除公式分母中暫估入賬材料的計劃成本，就會造成公式分子與分母口徑不一致，違背了會計上的“配比原則”。

積壓物資對材料成本差異率的影響更加明顯，

（二）計劃價格使用綜合差異率調整為實際價格，容易造成產品成本與實際偏差較大，不能準確反映產品的實際盈利水平，給產品成本分析帶來誤差。不同材料差異大小不同，在具體分到不同產品時又用統一的綜合差異率分攤，從總體上看通過綜合差異率將計劃成本調整為實際成本，但從不同產品的成本構成看沒有準確核算出分產品的實際成本。在信息化環境下采用實際成本法核算後這個問題將迎刃而解。

（三）計劃價格制定的原則是要儘可能接近實際價格，但實際工作中合理制定計劃價格還存在很多困難。企業無法預期的因素很多，該調整並不能被證明是最合理的價格。

（四）市場價格波動較快，為儘可能接近實際價格會頻繁調整計劃價，這樣的話採用計劃價法進行核算也就失去了它本身的意義。主要存在兩方面原因：

其一，計劃價調整需要調整存貨結存金額，當調整面比較大時，統計調整影響額的工作量也相當大。

其二，在調整計劃價後還必須注意對調價前暫估材料沖銷時與重新入庫時必須使用舊計劃價格，否則原材料科目和應付帳款一暫估科目金額會出現誤差。

這主要是由於上年末原材料價格已統一調整為新計劃價格，這裏已經包括暫估過的材料調整為新計劃價，相當於上年末暫估驗收單新舊計劃價對應的差異已全部釋放出來。上年末暫估驗收單此後報賬時仍全部使用舊計劃價，驗收單上的舊計劃價不必更改。

但實際操作中如不注意使用新計劃價，會影響核算的準確性。

存貨的核算有計劃成本法、毛利率法、零售價法，其中計劃成本法適用於存貨品種繁多、收發頻繁的企業。

計劃成本法的科目設置：

計劃成本法只能對存貨進行日常的會計核算。在會計期末，企業需要通過“材料成本差異”等賬户，將發出的存貨和期末結餘的存貨調整為實際成本。

以“原材料”為例，講述如何運用“計劃成本法”進行核算。其他存貨的計劃成本法核算與原材料的計劃成本法相同。

存貨採用計劃成本法核算，除需要設置“原材料”、“包裝物”、“低值易耗品”等實際成本法核算運用的科目外，還需要增加“材料成本差異”科目，並將“在途物資”科目改為“材料採購”科目。

(一)“材料採購”科目

“材料採購”科目用來核算企業購入材料、商品等的採購成本。其借方登記已經付款的外購材料等存貨的實際成本和結轉已經驗收入庫實際成本小於計劃成本的節約差額;貸方登記已經付款並驗收入庫的材料等存貨的計劃成本和結轉實際成本大於計劃成本的超支差額。期末餘額在借方，表示已經付款但尚未入庫的材料等存貨(即在途貨物)的實際成本。“物資採購”科目應按供應單位和物資品種設置明細賬，進行明細核算。

(二)“材料成本差異”科目

“材料成本差異”科目用來核算企業各種材料的實際成本與計劃成本的差異，以及調整發出材料應負擔的成本差異。其借方登記驗收入庫材料成本的超支差異：貸方登記驗收入庫材料成本的節約差異以及發出材料應負擔的成本差異(超支用藍字，節約用紅字)：期末餘額在借方，反映企業庫存材料擁有的超支差異：期末餘額在貸方，反映企業庫存材料擁有的節約差異。

本科目應分別“原材料”、“包裝物”、“低值易耗品”等，按會計核算依照類別或品種進行明細核算，不能使用一個綜合差異率。

企業根據具體情況，可以單獨設置本科目，也可以不設置本科目，而在“原材料”、“包裝物”、“低值易耗品”等科目內分別設置“成本差異”明細科目核算。 ^[1] 

用計劃成本進行存貨日常核算的企業，對每一品種、規格的存貨制定計劃成本。平時用計劃成本記錄收入和發出的存貨，每到期末，將庫存和發出的存貨由計劃成本調整為原始(或實際)成本。對於實際成本與計劃成本的差額另行設置“材料成本差異”賬户反映，待期末將發出存貨由計劃成本調整為實際成本的方法。它能夠簡化材料核算手續、加強成本管理，提高會計信息管理的有效性。存貨的計劃成本應儘量訂得切合實際，計劃成本制訂是否合理將影響企業內部利益分配關係。企業存貨的計劃成本，一般在年度內不作調整，但若發生特殊情況，致使存貨採購成本或運費發生重大變化，如市場供求關係突變、國家統一市場限價等，存貨的計劃成本可以進行調整。

採購時，按實際成本付款，計入“材料採購”賬户借方；驗收入庫時，按計劃成本計入“原材料”的借方，“材料採購”賬户貸方；期末結轉，驗收入庫材料形成的材料成本差異的超支差計入“材料成本差異”的借方，節約差計入“材料成本差異”的貸方；平時發出材料時，一律用計劃成本；期末，計算材料成本差異率，結轉發出材料應負擔的差異額。其中差異率=差異額/計劃成本，發出材料應負擔的差異額=發出材料的計劃成本×差異率，發生的差異作如下分錄：

借：生產成本等

貸：材料成本差異

超支差用藍字，節約差用紅字；合理損耗作為材料成本差異。

企業應首先考察與存貨成本相關的各種因素，規定存貨的分類、名稱、規格、計量單位和單位計劃成本。除一些特殊情況外，計劃單位成本在年度內一般不作調整。

其次，取得存貨時，應按計劃單位成本計算取得存貨的計劃成本填入收料單中，並按實際成本與計劃成本的差額，作為“材料成本差異”進行登記。

還有，平時領用、發出存貨都按計劃成本計算，賬户，經發出存貨的計劃成本調整為實際成本。發出存貨應負擔的成本差異應按月分攤，不得在季末或年末一次分攤。

在計劃成本法下，材料明細賬可以只記錄收入、發出和結存的數量，將數量乘以計劃單位成本，隨時求得材料收、發、存的金額，通過“材料成本差異”科目計算和調整發出和結存材料的實際成本，簡便易行。

計劃成本法雖然強調的是“計劃”下的成本，但它仍是適時地關注實際成本，與實際成本保持着密切的聯繫。在取得存貨時，將實際成本與計劃成本相對比得出存貨的“材料成本差異”，表面上看只是一個簡單的計算過程，其實質是控制和決策過程。

在日新月異的經濟發展浪潮中，企業面臨的外界環境越來越複雜，影響企業決策的因素越來越多，並且這些因素的穩定性越來越差。那麼企業可以將各種變化融入到計劃成本中去，年度末結合各種影響因素的變化制定新的更接近於實際的計劃成本。而不必為在各種計價方法中做出選擇而絞盡腦汁。

購入材料

借：材料採購（實際成本）

應交税費-應交增值税（進項税額）

貸：銀行存款等

驗收入庫

借：原材料（計劃成本）

【材料成本差異】…………………………………………實際成本大於計劃成本，超支，借記【材料成本差異】，反之，則貸方記

貸：材料採購（實際成本）

【材料成本差異】……………………………………………實際成本小於計劃成本，節約，貸方記【材料成本差異】

領料出庫

可以月末一次結轉

借：生產成本

【材料成本差異】………………………………節約，材料成本差異率為負數（材料成本差異為借方餘額，如果節約，採購時放在貸方，而餘額在借方，所以材料成本差異率為負數）

貸：原材料（計劃成本）

【材料成本差異】………………………………超支，材料成本差異率為正數

一是通過計劃價格指導採購，通過分析實際成本與計劃成本的差異，控制採購成本。雖然在市場經濟下，物資價格波動較大，但從預算管理的角度來講，計劃成本法依然可以發揮其作用。

二是簡化核算，減少工作量。一個大型企業，材料物資種類繁多，進出貨頻繁，使用實際成本法核算，即便是藉助現有的微機管理，依然是很麻煩的。因此計劃成本法的採用和企業的性質沒有什麼關係，更多的是與企業的規模有關。

計劃成本的制定

計劃成本法

計劃成本制定得恰當，既有利於企業考核採購部門的業績，調動其積極性，促使其降低採購成本、節約開支；也有利於財務部門制定考核標準＞標準，分析採購成本升降的原因，為領導決策提供有用財務信息。計劃成本，一般由企業採購部門會同財務等有關部門制定，包括買價、運雜費及應計入成本的有關税金等，力求接近實際。每年年初，由採購部門會同財務等有關部門，按材料類別、品種、規格編製成材料計劃成本目錄。對一些品種、規格材料計劃成本與實際成本相懸殊的，應分析產生差異的具體原因，然後對所定不恰當的品種、規格材料計劃成本進行修訂，使之符合實際，以利於計劃成本的執行。

材料成本差異率的確定

1．確定材料成本差異率。材料成本差異率應根據重要性原則及成本效益原則，對企業大宗原材料、價值高的原材料，按類別及用途分別確定。如礦石應按原礦、精礦、粉礦、塊礦等，煤應按煉焦煤、無煙煤、瘦煤等分別確定成本差異率；在材料領用、出售、生產中，分別按各自成本差異率分攤材料成本差異；對低值易耗材料，可按綜合差異率確定成本差異率。這樣，既可簡化財務核算工作量，也不影響成本計算的準確性。

2．確定成本差異率應注意配比性原則。現行財務會計制度規定，發出材料應負擔成本差異，除委託外部加工發出材料可按上月的差異率計算外，都應使用當月的實際差異率；不管使用當月的實際成本差異率，還是使用上月的成本差異率，在計算時都應注意配比性原則。

月末在材料已到發票未到情況下的財務處理：

現行財務會計制度規定，月末在貨物已到而發票未到的情況下，其財務處理按計劃成本或實際成本暫估入賬，借記原材料，貸記應付賬款——暫估應付金額。不管按計劃成本或實際成本暫估入賬，都沒有包括不計入成本中税金。因為計劃成本或實際成本的組成內容是一樣的，均包括材料價款、運雜費及有關税金等。月末，如果企業有大量暫估入賬的材料，企業就不能真實反映財務狀況。因此，企業應按照重要性、謹慎性及成本效益原則，按月末貨物已到發票未到的情況進行財務處理。

1．月末、季末的財務處理。月末、季末的財務會計報表一般不對外報送，也不需要會計師事務所審計，根據以上原則可從簡處理，借記原材料，貸記應付賬款——暫估應付金額。會計報表即資產負債表不列示，會計報表附註不披露。

2．半年末、年末的財務處理。半年末、年末的會計報表既要對外報送，也要會計師事務所審計。從重要性及謹慎性原則考慮，半年末、年末如存在大量的暫估入賬的材料，其賬務處理應借記原材料(計劃成本或實際成本)、遞延税款——暫估進項税額(價款按17%或13%及運雜費按7%計算部分)，貸記應付賬款——暫估應付金額。這樣處理包含材料中不計入成本中税金部分，

應付賬款中體現謹慎性原則，在資產負債表中的列示，在遞延税款下增加一欄。其中，暫估進項税額在會計報表附註中披露，披露貨已到發票未到的原因、時間及暫估金額；如不在會計報表附註中披露，將會影響會計報表使用人對會計報表的誤解。