成本效益原則

從信息經濟學角度看，即使運用作業成本法，也只能提供相對準確的成本信息而不能提供絕對準確的信息。確認的成本動因越精細，成本信息的精確性越高，則作業成本系統付出的計量成本（信息收集和分析成本）也越高。當選擇某個成本動因所帶來的經濟效益大於因選擇該成本動因而增加的計量成本時，即應選擇該成本動因；反之，就應放棄對該成本動因的選擇。在實際工作中，成本效益分析可以採用差量成本分析法：假設用計量成本表示因選擇了某個成本動因而要求計量的相關成本，用錯誤成本表示因沒有選擇某個成本動因而使產品成本的精確度下降，從而使企業管理當局做出錯誤決策所付出的代價，則差量成本即是選擇某個成本動因與否的兩個方案所形成的成本之差，即：差量成本=計量成本－錯誤成本。如果差量成本大於0，應放棄對該成本動因的選擇；如果差量成本小於0，可以確定選擇該成本動因。構建作業成本系統的目的並非擁有最精確的成本系統，而是力圖使計量成本與錯誤成本之差達到最小。

市場經濟條件下，企業的目的在於追求最大的經濟效益。成本管理要為這個目的服務，必然要講求成本效益，樹立成本效益觀念。所謂成本管理的成本效益觀念就是成本管理要從“投入”與“產出”的對比分析來看待“投入 （成本）”的必要性、合理性，即考察成本高低的標準是產出（收入）與投入（成本）之比，該比值越大，則説明成本效益越高，相對成本越低；考察成本應不應當發生的標準是產生（收入）是否大於為此發生的成本支出，如果大於，則該項成本是有效益的，應該發生。否則，就不應該發生。

可見，在成本效益觀念下，成本絕對數並非越低越好，關鍵看一項成本的發生產生的效益（收入或引起的企業總成本的節省）是否大於該項成本支出。成本效益觀念是戰略成本管理的重要基礎，戰略成本管理的方法均體現了成本效益觀念。而傳統成木管理則強調成本絕對數的節約與節省，而這樣做的結果可能是得不償失的。

傳統的成本管理是以企業是否節約為依據，片面地從降低成本乃至力求避免某些費用的發生入手，強調節約和節省。傳統成本管理的目的可簡單地歸納為減少支出、降低成本。這就是成本論成本的狹隘觀念。

在市場經濟環境下，經濟效益始終是企業管理追求的首要目標，企業成本管理工作中也應該樹立成本效益觀念，實現由傳統的“節約、節省”觀念向現代效益觀念轉變。特別是在我國市場經濟體制逐步完善的今天，企業管理應以市場需求為導向，通過向市場提供質量儘可能高、功能儘可能完善的產品和服務，力求使企業獲取儘可能多的利潤。與企業管理的這一基本要求相適應，企業成本管理也就應與企業的整體經濟效益直接聯繫起來，以一種新的認識觀——成本效益觀念看待成本及其控制問題。

企業的一切成本管理活動應以成本效益觀念作為支配思想，從“投入”與“產出”的對比分析來看待“投入”（成本）的必要性、合理性，即努力以儘可能少的成本付出，創造儘可能多的使用價值，為企業獲取更多的經濟效益。這裏，值得注意的是：“儘可能少的成本付出”與“減少支出、降低成本”在概念是有區別的。“儘可能少的成本付出”，就是節省或減少成本支出。它是運用成本效益觀念來指導新產品的設計及老產品的改進工作。如在對市場需求進行調查分析的基礎上，認識到如在產品的原有功能基礎上新增某一功能，會使產品的市場佔有率大幅度提高，那麼，儘管為實現產品的新增功能會相應地增加一部分成本，只要這部分成本的增加能提高企業產品在市場的競爭力，最終為企業帶來更大的經濟效益，這種成本增加就是符合成本效益觀念的。

又比如，企業推廣合理化建議，雖然要增加一定的費用開支，但能使企業獲取更好的收益；引進新設備要增加開支，但因此可節省設備維修費用和提高設備效率，從而提高企業的綜合效益；為減少廢次品數量而發生的檢驗費及改進產品質量等有關費用，為充分論證決策備選方案的可行性及先進合理性而發生的費用開支，可保證決策的正確性，使企業獲取最大的效益或避免可能發生的損失。這些支出都是不能不花的，這種成本觀念可以説是“花錢是為了省錢”，都是成本效益觀的體現。

“牛奶可樂經濟學”試讀：成本效益原則

成本效益原則，是所有經濟學概念的源頭。它提出，惟有當行動所帶來的額外效益大於額外成本時，你才應該這麼做。多簡單的概念啊，不是嗎？可要活學活用起來，也不是那麼容易的。

你想在隔壁的校內雜貨店買一個鬧鐘，價值20美元。有個朋友告訴你，同樣的鬧鐘在城裏的凱馬特超市只賣10美元。你會進城買這個10美元的鬧鐘嗎？還是直接在隔壁的雜貨店買？不管你到哪裏買，如果鬧鐘出了故障，都由製造商保修。

當然，這裏並沒有絕對正確或錯誤的答案。每個人都必須權衡相關成本和收益。可當我們問別人在這種情況下怎麼做的時候，大多數人都選了去凱馬特超市買鬧鐘。

你想在隔壁的校內雜貨店買一台筆記本電腦，價值2 510美元。同樣的電腦，在城裏的凱馬特超市賣2 500美元。不管你在哪兒買，出了問題都要退回原廠保修。你會在哪兒買這台電腦呢？

這一回，大多數人説他們會在學校裏買。就問題本身而言，這樣回答並不算錯。但如果我們問一個理性的人在這兩種情況下應該怎麼做，他會説，成本效益原則清楚地表明，兩次的回答應當一樣。畢竟，在兩個例子當中，你進城去的效益都是10美元，也就是你省下來的錢。成本是你為了進城所付的代價。在兩例當中，這也是一樣的。既然成本一樣，效益一樣，那麼答案自然也該一樣才對。

然而，大多數人似乎認為，去城裏買鬧鐘，能省50%的錢，而買台2 510美元的電腦，只能省10美元，前者的效益似乎比後者要大得多。可惜這不是正確的思考方式。按百分比來想問題，放在其他地方或許合適，但在這兒不行。

所以，你顯然應當權衡成本和收益。看看成本效益原則如何在不尋常的例子裏發揮作用，能讓你講出有趣的故事來。向朋友提出這些問題，看看他們會怎麼做。這一類的對話，能加深你對成本效益原則的理解和認識。

向學生們舉出這些説明了一條普遍原理的例子之後，我會立刻給他們出一道習題，要求他們自己應用原理。講罷鬧鐘和電腦的例子，我對他們提出瞭如下問題。

你馬上要出兩趟差，但只有一次用機票打折卡的機會。去芝加哥的機票是200美元，打折後能省90美元；去東京的機票2 000美元，打折後省100美元。你該在哪趟旅行中使用機票打折卡？

這一回，幾乎每個人都做出了正確回答，該在去東京時用，這樣能省100美元，比去芝加哥省90美元划算。但每個人都回答正確，並不意味着這是個不值得問的問題。還是那句話，如果你的目標是讓核心概念成為自身應用知識的一部分，惟一的辦法就是反覆實踐。

本書所選的問題，不光是因為有趣，還因為它們活學活用了基礎經濟學裏的重要原理。我希望你會覺得，通過本書學習這些原理，有意思，又輕鬆。再加上這些問題有趣且答案簡短，能為各位讀者聊天時提供不少助興的談資。

我告訴學生説，他們對問題的回答，應當作為有待進一步推敲驗證的合理假設。它們並不意味着最終定論。我和本·伯南克（Ben Bernanke）正打算把比爾·託亞關於高速公路取款機上為什麼會有點字盲文的例子收入我們的經濟學概論教科書，就有人氣急敗壞地給我發來一封電子郵件，説這事兒的真正原因是美國《殘疾人法案》規定必須這麼做。他發給我一個網頁鏈接，證明自己的説法。果不其然，的確有法律規定，所有取款機的鍵盤上都要有點字盲文，高速公路旁的也不例外。在一些極少見的情況下（比方説，一位盲人坐着出租車來到這種取款機旁，而且不想把卡號密碼透露給司機），點字盲文就能派上用場。

我給這位來信者回信説，我早就告訴學生，他們的答案不一定正確。但我又勸他再想一想，在什麼樣的情況下，法令能被人們所採用呢？如果在高速公路取款機的鍵盤上設計點字盲文成本極高，這種法令能頒佈嗎？當然不會。事實上，在鍵盤上增加點字盲文幾乎沒什麼成本。既然它沒害處，説不定偶爾還有用處，立法者們才覺得，做出這樣的規定有利無害，這樣，等到了年底，他們才好説，託亞先生的解釋似乎比那位憤怒的來信者更有道理一些。不過，在其他案例中，肯定有人能提出更好或者更完善的答案。

所以，讀到答案部分，不妨帶着挑刺兒的眼光。説不定你掌握着相關的知識，能對其加以補充改進。比方説，有位婚紗店的老闆就告訴我，新娘寧願買而不是租婚紗，還有另一個原因。婚紗大多是半成品，穿之前需要大量的調整，而用於出租的婚紗經不起這麼反覆折騰。這個看法有一定道理，但它跟詹妮弗·杜爾斯基解釋中提出的核心經濟學概念並無衝突。

新審計準則第1621號《對小型被審計單位審計的特殊考慮》第二十五條規定，註冊會計師（CPA）實施實質性程序時，應當考慮成本與效益原則。新審計準則指南中也多次出現CPA可以或應當考慮成本效益原則的規定。成本效益原則，可以理解為當企業採用一項內部控制時，必須保證實施此控制所引起的成本增加必須小於其所帶來的效益增加。

儘管新審計準則授予CPA在一定前提條件下使用成本效益原則的“權利”，但不能濫用。日常審計實務中，相當多CPA以收費低、時間緊、人力少、任務重、不符合成本效益原則為由，無端縮減審計程序，審計過程中存在不全面、不規範、不認真履行審計程序，不能獲取充分、適當審計證據的問題。筆者在對CPA執業質量進行檢查時發現，一些CPA對風險評估程序根本不予實施，即使實施，多數僅是寫點情況，抄點數據，擺擺樣子，體現不出對審計風險的識別、評估和應對，體現不出對審計風險的導向性。一些CPA常常以實施控制測試不符合成本效益原則為由，對符合準則規定而且完全可以實施控制測試程序的不予實施。還有些CPA對重要的實質性程序也僅是進行細節測試，根本不考慮分析程序的運用，而且所謂的細節測試也僅是抄幾張被審計單位的會計賬頁、會計憑證，複印幾份盤點表、申報表、重要協議或合同。究其原因，這些CPA都強調了成本效益原則，但實際上，他們對成本效益原則存在着誤解和濫用。

由於新審計準則及其指南沒有對成本效益原則予以明確定義，這雖是造成許多CPA不能正確理解成本效益原則的重要原因，但不可否認的是，由於相當多CPA僅從有利於自身的角度進行理解和操作，就不可避免地存在着片面和錯誤。由此可見，正確理解成本效益原則是新審計準則學習和執行中一個重要的問題。

筆者認為，成本效益原則中的成本，是指CPA對擬實施的審計項目所擁有的時間成本和人力成本等審計資源，效益則是指CPA以合理數量的資源（成本）投入達到圓滿實現審計目標完成審計任務的目的。所以，成本效益不是指經濟效益的高低，更不是指審計收費的高低，而是指CPA在擁有一定審計資源的前提下如何在合理的時間內，以合理（不高也不低）的成本投入達到預期的審計目標，完成既定的審計任務。必須説明的是，由於來源於CPA自身或被審計單位等多方面的原因，CPA的審計不可能完全排除對低成本投入的追求或需要，但CPA的低成本投入必須建立在圓滿實現預期審計目標、完成既定審計任務的前提之下。否則，CPA的低成本投入就不具有合理性，就有濫用成本效益原則、違反審計準則的嫌疑。

還必須指出的是，新審計準則及其指南僅是在準則或指南中多次提及CPA可以或應當考慮成本效益原則，但並沒有對如何具體運用成本效益原則予以明確規定，對CPA作出不符合成本效益原則的判斷必須符合何種前提條件未能明確，如應該履行哪些審計程序、獲取哪些審計證據、如何在工作底稿中規範體現對成本效益原則的運用等問題未能予以明確，這些問題還有待CPA在今後的審計實務中作進一步的探索和研究。因此，筆者認為，CPA應該慎重和規範使用成本效益原則，不應動輒以遵循成本效益原則為由隨意或無端簡化審計程序，即使確實需要運用成本效益原則也必須在審計工作底稿中有必要的分析、判斷和説明，如履行了哪些審計程序，獲取了哪些審計證據，由此得出不符合成本效益原則的判斷和計劃省略哪些審計程序的結論等。