計税基礎

是指企業收回資產賬面價值過程中，計算應納税所得額時按照税法規定可以自應税經濟利益中抵扣的金額。即該項資產在未來使用或最終處置時，允許作為成本或費用於税前列支的金額。

資產的計税基礎=未來可税前列支的金額

某一資產資產負債表日的計税基礎=成本－以前期間已税前列支的金額

是指負債的賬面價值減去未來期間計算應納税所得額時按照税法規定可予抵扣的金額。

負債的計税基礎=賬面價值－未來可税前列支的金額

一般負債的確認和清償不影響所得税的計算。

舉例説明，企業擁有一項資產（比如説存貨），賬面價值80萬元，企業為了收回賬面價值80萬元的存貨，必然將其賣出（轉讓），這樣企業就取得了經濟利益，假如説得到的經濟利益為90萬元。企業得到這90萬元的經濟利益應該上交企業所得税，如果讓企業按90萬元直接乘以所得税税率（假定為25%），企業肯定是不樂意。正確的做法應該是用90萬元的主營業務收入減去80萬元的主營業務成本後的餘額10萬元（應納税所得額），然後再乘以所得税税率，所得到的結果就是該企業應該上交的所得税。這樣做企業才會覺得合理。那麼這裏被税前扣除的80萬元，就是税法規定的這項存貨的計税基礎。

舉過例子後，我們回過頭來，再理解資產計税基礎的定義可能就會感覺到相對容易一些了。

資產的計税基礎，就是指企業收回資產賬面價值的過程中。如果有關的經濟利益不納税，則資產的計税基礎即為其賬面價值。從税收的角度考慮，資產的計税基礎是假定企業按照税法規定進行核算所提供的資產負債表中資產的應有金額。

仍然接着上面的例子，假如，這批存貨已經提取了存貨跌價準備2萬元，按照會計的處理，存貨的賬面價值應該是80萬元減去2萬元，也就是78萬元，因此，我們在結轉主營業務成本時也應該是78萬元。那麼，這筆轉讓存貨的會計利潤就是12萬元（90-78）。在這種假設情況下，這項存貨的計税基礎是否也是78萬元呢？答案是否定的。因為在我國税法上除了允許“壞賬準備”在税前扣除（從2008年1月1日開始，企業計提的壞賬準備不允許企業所得税前扣除。企業應在損失實際發生時，經主管税務機關審核後允許税前扣除。對應收賬款無法收回發生的壞賬損失，應先衝減以前年度計提未使用的壞賬準備餘額，不足部分允許當期税前扣除。），其餘資產的減值準備都不允許在税前扣除，因此在這種情況下，這筆存貨的計税基礎依然是80萬元。

（一）固定資產

以各種方式取得的固定資產，初始確認時入賬價值基本上是被税法認可的，即取得時其賬面價值一般等於計税基礎。

固定資產在持有期間進行後續計量時，會計上的基本計量模式是“成本－累計折舊－固定資產減值準備”。會計與税收處理的差異主要來自於折舊方法、折舊年限的不同以及固定資產減值準備的提取。

1．折舊方法、折舊年限產生的差異

2．因計提固定資產減值準備產生的差異

賬面價值=實際成本－會計累計折舊－固定資產減值準備

計税基礎=實際成本－税法累計折舊

（二）無形資產

除內部研究開發形成的無形資產以外，以其他方式取得的無形資產，初始確認時其入賬價值與税法規定的成本之間一般不存在差異。

1．對於內部研究開發形成的無形資產，企業會計準則規定有關研究開發支出區分兩個階段，研究階段的支出應當費用化計入當期損益，而開發階段符合資本化條件以後發生的支出應當資本化作為無形資產的成本；税法規定，企業為開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按照規定據實扣除的基礎上，按照研究開發費用的50%加計扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的150%攤銷。

2．無形資產在後續計量時，會計與税收的差異主要產生於對無形資產是否需要攤銷及無形資產減值準備的提取。

賬面價值=實際成本－會計累計攤銷－無形資產減值準備

但對於使用壽命不確定的無形資產，賬面價值=實際成本－無形資產減值準備

計税基礎=實際成本－税收累計攤銷

仍然先舉例子，比如説某單位生產電視機，大家知道電視機都有保修，保修屬於售後服務，而售後服務又稱為產品質量保證，在會計上屬於或有事項，企業應當根據產品以往保修費的使用情況以及當年的銷售數量進行預計負債的確認。假如2008年全年確認的預計負債為60萬元，並將此列做了當年的銷售費用，於是當年預計負債的賬面價值為60萬元（假定該項以前沒有餘額，同時當年也沒有使用任何保修費）。按照會計上的處理，既然列作了銷售費用，在計算會計利潤時，就可以作為利潤的減項，這是毋庸置疑的，但是，在税法上卻規定：該項保修費要在未來實際發生時才能在税前列支（扣除），税前扣除，只能將來逐步扣除。按照負債計税基礎的定義，該項預計負債的計税基礎為0。

看了上面的例子，再來理解一下負債計税基礎的含義：

負債的計税基礎，是指負債的賬面價值減去未來期間計算應納税所得額時按照税法規定可予抵扣的金額。

預計負債的賬面價值為60萬元，由於沒有使用保修費，計税時就不扣除任何保修費，也就是説這筆保修費要在未來計税時扣除，所以，該筆負債的計税基礎=賬面價值60萬元－未來計税時可予抵扣的金額60萬元=0。

●負債的計税基礎與暫時性差異的理解

負債的計税基礎 = 負債的賬面價值 — 未來期間税法允許税前扣除的金額

= 負債的賬面價值中，未來不允許税前扣除的金額

負債產生的暫時性差異=賬面價值-計税基礎

=賬面價值-（賬面價值-未來期間計税時按照税法規定可予税前扣除的金額）=未來期間計税時按照税法規定可予税前扣除的金額

當負債的賬面價值大於計税基礎時，上式計算結果為正，即“未來期間計税時按照税法規定可予税前扣除的金額”為正；即應當在未來期間調整減少應納税所得額和應交所得税，在本期確認遞延所得税資產。

相反，當負債的賬面價值小於計税基礎時，上式計算結果為負，即“未來期間計税時按照税法規定可予税前扣除的金額”為負數；即應當在未來期間調整增加應納税所得額和應交所得税，在本期確認遞延所得税負債。

根據對上面的公式分析變形，可以得到結論：負債計税基礎是“未來不允許税前扣除部分的金額”，暫時性差異是“未來允許税前扣除部分的金額”

企業持有各項資產期間資產增值或者減值，除國務院財政、税務主管部門規定可以確認損益外，不得調整該資產的計税基礎。

歷史成本，強調的是在特定環境和時刻下，企業為取得該項資產所實際發生的支出，其數額是固定的，而且作為資產的計税基礎，不得由企業自由調整，否則會嚴重侵蝕税基。但是企業的資產基本上是一個長期的存在，不是一次性消費就消失的，也就是説資產對於某個持有者來説，有一個過程，而現實情況的複雜性，以及企業生產經營活動的正常需求，企業持有資產期間，資產本身發生變化是常態，既可能是增值，也可能是減值，若一概不允許資產計税基礎的調整，將無法真實反映企業資產的變化，也無法滿足企業正常生產經營活動的需要，需要對此有一個可以控制的調整可能，在維護國家税收利益和企業經濟利益之間平衡。所以，本條規定，企業持有各項資產期間發生資產增值或者減值，符合國務院財政、税務主管部門規定條件的，可以調整該資產的計税基礎，也就是企業調整特定資產計税基礎的前提為必須符合國務院財政、税務主管部門規定的條件，這樣就在計税基礎上，通過這個規定，企業與國家之間找到了一個平衡點。 ^[1]