生產性生物資產

生產性生物資產的構成

生產性生物資產的構成： 生產性生物資產具備自我生長性，能夠在持續的基礎上予以消耗並在未來的一段時間內保持其服務能力或未來經濟利益，屬於勞動手段，包括經濟林、薪炭林、產畜和役畜等。

生產性生物資產與消耗性生物資產的區別

與消耗性生物資產相比較，生產性生物資產的最大不同在於，生產性生物資產具有能夠在生產經營中長期、反覆使用，從而不斷產出農產品或者是長期役用的特徵。消耗性生物資產收穫農產品之後，該資產就不復存在；而生產性生物資產產出農產品之後，該資產仍然保留，並可以在未來期間繼續產出農產品。因此，通常認為生產性生物資產在一定程度上具有固定資產的特性，例如果樹每年產水果、奶牛每年產奶等。

生產性生物資產的劃分

生產性生物資產的劃分：一般而言，生產性生物資產通常需要生長到一定階段才具備生產的能力，根據其是否具備生產能力（即是否達到預定生產經營目的），可以對生產性生物資產進行進一步的劃分。所謂達到預定生產經營目的，是指生產性生物資產進入正常生產期，可以多年連續穩定產出農產品、提供勞務或出租。由此，生產性生物資產可以劃分為未成熟和成熟兩類，前者指尚未達到預定生產經營目的，還不能夠多年連續穩定產出農產品、提供勞務或出租的生產性生物資產，例如尚未掛果的果樹、尚未開始產奶的奶牛等；後者則指已經達到預定生產經營目的的生產性生物資產。

生產性生物資產的計税基礎

生產性生物資產按照以下方法確定計税基礎：

⑴外購的生產性生物資產，以購買價款和支付的相關税費為計税基礎；

⑵通過捐贈、投資、非貨幣性資產交換、債務重組等方式取得的生產性生物資產，以該資產的公允價值和支付的相關税費為計税基礎。

生產性生物資產的折舊方法

生產性生物資產按照直線法計算的折舊，准予扣除。

企業應當從生產性生物資產投入使用月份的次月起計算折舊；停止使用的生產性生物資產，應當從停止使用月份的次月起停止計算折舊。

企業應當根據生產性生物資產的性質和使用情況，合理確定生產性生物資產的預計淨殘值。生產性生物資產的預計淨殘值一經確定，不得隨意變更。

最低折舊年限：

林木類生產性生物資產為10年；畜類生產性生物資產為3年。

自行營造或繁殖的生產性生物資產的成本，應當按照下列規定確定：（一）　自行營造的林木類生產性生物資產的成本，包括達到預定生產經營目的前發生的造林費、撫育費、營林設施費、良種試驗費、調查設計費和應分攤的間接費用等必要支出。

（二）　自行繁殖的產畜和役畜的成本，包括達到預定生產經營目的（成齡）　前發生的飼料費、人工費和應分攤的間接費用等必要支出。

生產性生物資產的前提是以利益為最終目的的。這就有區別於常規的自然生態的生物資產。

生產性生物資產，小企業會計準則與企業會計準則處理的異同。

相同點：初始確認、後續支出、收穫、處置及盤虧的處理相同。

不同點：（1）折舊的處理不同。小企業會計準則下，折舊年限採用與税法規定相同的最低限額管理、折舊方法採用直線法。企業會計準則下，折舊年限為預計生產性生物資產的使用壽命、折舊方法根據具體情況合理選擇。

（2）減值的處理不同。小企業會計準則下，生產性生物資產不計提減值。企業會計準則下，生產性生物資產計提減值，可收回金額的確定遵循《企業會計準則第8號——資產減值》。

資料：⑴甲企業2007年初自行營造100畝蘋果樹。當年發生種苗費180000元，平整土地所需機械作業費20000元，當年肥料90000元，農藥10000元，人工費80000元，管護費50000元。

借：生產性生物資產——生長期生物資產430000

貸：原材料——種苗　180000

原材料——化肥　90000

原材料——農藥　10000

應付職工薪酬　80000

累計折舊 20000

銀行存款　50000

⑵蘋果樹3年後掛果。從2008年起，年撫育發生化肥費用70000元，農藥10000元，人工費15000元，管護費20000元。

2008年及2009年賬務處理：

借：生產性生物資產——生長期生物資產115000

貸：原材料——化肥　70000

原材料——農藥　10000

應付職工薪酬　15000

銀行存款　20000

⑶該蘋果樹成長期2年。即開始掛果至穩產成熟期需要兩年時間。成長期年撫育發生化肥費47000元，農藥10000元，人工費10000元，管護費10000元。該蘋果樹從掛果時起，預期經濟收費經濟壽命12年。（假定該蘋果樹採用成本模式計量，採用年限平均法計提折舊，假定該蘋果樹期滿無殘值）

2010年賬務處理：

2010年該蘋果樹開始掛果，即達到預期經營目的，其成本為660000元（430000+115000+115000）。

借：生產性生物資產——成長期生物資產660000

貸：生產性生物資產——生長期生物資產 660000

2010年年折舊額=660000/12=55000元

借：農業生產成本　55000

貸：生產性生物資產累計折舊　55000

2010年有關支出予以資本化，作為生產性生物資產增值成本處理。

借：生產性生物資產——成長期生物資產　77000

貸：原材料——化肥　47000

原材料——農藥　10000

應付職工薪酬　10000

銀行存款　10000

2011年賬務處理：

年初成長期生物資產成本=660000+77000--737000元

2011年年折舊額=（737000-55000)/（12-1）=62000元

借：農業生產成本　62000

貸：生產性生物資產累計折舊　62000

2011年有關支出予以資本化，作為生產性生物資產增值成本處理：會計分錄同2010年。

⑷成熟期後，年化肥20000元，農藥10000元，人工費3000元，其它管護費2000元。　該蘋果樹2012年進入成熟期。其賬面成本為814000（660000+77000+77000）元。

2012年——2021年（共10年）賬務處理：

各年折舊額=（814000-55000-62000)/10=69700元

借：農業生產成本　69700

貸：生產性生物資產累計折舊　69700

成熟期後各年後續支出不符合資本化條件，予以費用化處理：

借：農業生產成本　35000

貸：原材料——化肥　20000

原材料——農藥　10000

應付職工薪酬　3000

銀行存款　2000

2010年年折舊額=660000/12=55000元,為什麼除以12

第一，生產性生物資產從成長期開始計提折舊

這樣改進保證了成長期、成熟期及衰退期產能與折舊成本的匹配。而且，由於生產性生物資產自身特徵的變化（比如，果樹開始掛果等），成長期時點界定容易，開始計提折舊時點確定簡便，易於操作。

第二，成長期折舊與支出資本化並行

第二，生產性生物資產成長期折舊與支出資本化並行。處於生長期的生物資產為滿足自身生長投入較大，這部分投入一是滿足生物資產自身生長、價值增值的要求，二是滿足生物資產實現其產能的需要。在這兩中需求中，前者大於後者。而且這期間價值升值較快，所以，這期間的投入，能夠分清上述兩類投入的，分別確認為生產性生物資產的增值成本和生產性生物資產的產能成本或期間費用等。不能分清兩類投入的，依據重要性原則，全部作為生產性生物資產的增值成本。生產性生物資產的增值成本，不僅能增加生產性生物資產的自身價值，而且能延長生產性生物資產的使用壽命，滿足資產支出資本化的條件，所以應予以資本化，增加生產性生物資產賬面價值。

第三，進入成熟期後支出停止資本化

第三，生產性生物資產進入成熟期後支出停止資本化。生產性生物資產進入成熟期，其自身價值趨於穩定，其後的支出主要是維持生物資產實現其產能的需要，屬維護性支出。該支出由於不再增加生物資產自身價值，所以不進行資本化處理，即不確認為生產性生物資產的增值成本，而應費用化處理，記入期間費用或作為當期產能的成本。為此，需要在全國範圍內統一界定不同生產性生物資產的成長期年限，以防範企業通過任意縮短或延長生產性生物資產的成長期人為調節利潤。

第四，生產性生物資產成長期折舊的計算

。由於生產性生物資產成長期支出資本化，其賬面價值在不斷增加，這就為成長期生產性生物資產折舊計算增加了困難。鑑於成長期生產性生物資產賬面價值的增加和產能的增加，建議其折舊採用年限平均法或產能（量）法或其它更適合的方法，方法一經選定，不得隨意變更。且不論使用哪種方法，其預計使用年限或預計總產能（量）均自成長期開始。由於成長期折舊與支出資本化並行，所以，成長期折舊按選定的方法，分年度計算折舊額。以年限平均法為例：

這樣既考慮到處於成長期的生產性生物資產的折舊，又考慮到生產性生物資產賬面價值的變化，且會計操作也比較簡單。

第五，生產性生物資產成熟期後折舊的計算

。生產性生物資產成熟期後包括成熟期、衰退期，以下簡稱成熟期後。生產性生物資產達到成熟期後，由於其後續支出費用化處理，其賬面價值趨於穩定，且其產能多年連續穩定，這與固定資產類似，其折舊參照固定資產折舊政策處理即可。