銷售不動產營業税

在對銷售建築物徵税時，應當注意以下問題：

⑴銷售建築物，包括地上建築物和地下建築物；

⑵銷售建築物，包括新的和舊的建築物，因此，無論是銷售新建築物所有權，還是銷售舊建築物所有權，都應當徵税；

⑶銷售建築物時，連同附着在建築物上的機器設備一起出售，而機器設備價款又不單獨體現時，應按出售建築物價款收入徵税；

⑷建築物拆除後銷售，則建築物由不動產變動產，對銷售動產，應按税法其他規定辦，不能按銷售不動產徵税。

銷售不動產營業税的計税依據：

(1)納税人銷售不動產的營業額為納税人銷售不動產時從購買方取得的全部價款和價外費用(含貨幣、貨物或其他經濟利益)。

(2)單位和個人銷售或轉讓其購置的不動產，以全部收入減去不動產的購置原價後的餘額為營業額。(強調的是先買後賣)

(3)單位和個人銷售或轉讓抵債所得的不動產，以全部收入減去抵債時該項不動產作價後的餘額為營業額。

【注】

第一，房地產開發公司銷售商品房時，要代當地政府及有關部門收取一些資金或費用，如代市政府收取的市政費、代郵政部門收取郵政通訊配套費等，均應當全部作為銷售不動產的營業額計徵營業税。

第二，單位將不動產贈與他人税務機關有權核定其計税營業額(注意核定順序)

第三，轉讓企業產權的行為不徵收營業税。

銷售不動產營業税的税目和税率：

本税目徵税範圍包括：銷售建築物或構築物、銷售其他土地附着物。

銷售不動產適用的營業税税率為5%。

以轉讓有限產權或永久使用權方式銷售建築物或構築物，視同銷售建築物或構築物。

其他土地附着物，指除建築物、構築物以外的其他附着於土地的不動產，如樹木、莊稼、花草等。

《中華人民共和國營業税暫行條例》規定，營業税計税營業額為納税人向對方收取的全部價款和價外費用。銷售不動產計税銷售額沒有特殊規定，就執行統一規定。而在具體掌握銷售不動產計税營業額還應當注意兩個問題，一是對於納税人銷售不動產時從購買方取得的一切收入都要徵税，包括各種基金、代收費用等；二是對納税人銷售不動產時取得實物或經濟利益的，應按營業税暫行條例實施細則第十五條規定的辦法計算營業額。

收取的費用是否可以從計税營業額中扣除

房地產開發公司銷售商品房時，要代當地政府及有關部門收取一些資金，如代市政府收取市政費，代郵政部門收取郵政通訊配套費等。對此類代收資金及費用，房地產開發公司不是作為其營業收入，而是作為代收費處理的，將全額轉有關部門。根據《中華人民共和國營業税暫行條例》中關於營業税計税營業額為納税人從對方所取得全部價款和價外費用的規定，對於此類費用，應當全部併入房地產開發企業的經營收入中計徵營業税，不得從計税營業額中扣除。

確定納税義務發生時間的方法

營業税暫行條例實施細則第二十八條規定：“納税人轉讓土地使用權或銷售不動產，採用預收款方式的，其納税義務發生時間為收到預收款的當天”此項規定所稱預收款，包括預收定金。因此，預收定金的營業税納税義務發生時間為收到預收定金的當天。

銷售不動產的納税地點的確定方式

營業税暫行條例規定，納税人銷售不動產，應向不動產所在地税務機關申報納税，因此，銷售不動產營業税的納税地點應為所轉讓的不動產所在地。將不動產納税地點確定在所轉讓不動產所在地有兩個好處，一是使轉讓地政府增加財政收入，，有利於當地的經濟發展；二是有利於納税人繳納税款，有利於税務機關監督、檢查。

不承擔風險的行為是否按銷售不動產徵税

以不動產投資、入股、收取固定收入，不承擔風險的行為，實質是一定時期轉讓不動產使用權行為，儘管不動產所有者同接受投資方定有投資協議，投資者取得的固定收入往往以“利潤”名目出現，但投資者的收入沒有隨着所投資項目利潤的增減而自動增減，由於其收入的穩定性，決定此項收入與利潤截然不同，不論是否以利潤名義支付投資者，都是租金收入，都應按“服務業”税目中“租賃”項目徵收營業税，不按銷售不動產徵收營業税。

那麼，對於不動產所有者以不動產投資，入股時，斷定這種行為是否符合營業税對於投資，入股的條件是什麼?主要是看投資者是否參與接受投資方利潤分配，共同承擔風險。即投資、入股數額分配利潤，實行利潤多則多分，利潤少則少分；投資、入股項目出現風險或破產時，按股資、入股數額共同承擔。如果符合這個條件，則視為投資入股，不徵收營業税；如果不符合這個條件，即投資、入股者不參加接受投資方利潤分配，不承擔風險，而不論接受投資方利潤變化如何，均取得固定收入，對於這種投資、入股行為，應按服務業“租賃”徵税。

以不動產作抵押貸款的徵税問題

以不動產作抵押，向銀行貸款，一般有以下兩種情況：一種是抵押期間，不動產仍歸借款人使用，如果借款人到期無力歸還貸款，則不動產歸銀行所有。這種抵押貸款行為，在不動產未收歸銀行所有以前，不動產的所有權並未發生轉移，因而也就未發生銷售不動產這一應税行為，貸款期滿後，因借款人無力償還欠款，不動產收歸銀行所有，此時不動產所有權發生了轉移，應對借款人按“銷售不動產”税目徵收營業税。另一種是借款人取得貸款後就將不動產交與銀行使用，以不動產租金抵充貸款利息，那麼對借款人來説，此階段發生了不動產租賃行為，對借款人應按“服務業”税目徵收營業税。如果借款人到期無力歸還貸款，以不動產抵充欠款，則對借款人還應按銷售不動產徵税。

合併、兼併企業行為不屬於何徵税範圍

企業是由人（企業勞動者和經營管理者）和物（企業貨幣資金、機器設備、原材料、建築物及其佔有的土地）組成的整體。在合併、兼併行為發生後，不僅轉移了企業的建築物、土地附着物等不動產的所有權和土地使用權，而且使企業的人也發生了轉移。從企業合併來看，其結果是幾個企業合併在一起，組成一個新的企業。在合併行為發生時，既無買方，也無賣方。從兼併企業情況來看，如果把被兼併者作為“賣方”，兼併者作為“買方”，兼併結果是“買方”吃掉“賣方”，賣方並不因被兼併而取得收入。因此，在發生合併、兼併行為時，並未有買方和賣方，也沒有發生有償轉讓不動產所有權行為，因此，合併、兼併企業行為不屬於銷售不動產的徵税範圍。

拍賣企業行為不屬於的徵税範圍

拍賣企業行為不屬於銷售不動產的徵税範圍，不徵收營業税。這是因為：

第一，從拍賣國有企業來看，國有企業的所有者是國家，國家拍賣國有企業是一種政府行為，拍賣收入也歸國家，因此，拍賣國有企業的行為不屬於銷售不動產行為，不徵收營業税。

第二、從拍賣集體企業、私有企業和個體企業來看，拍賣集體企業、私有企業和個體企業的主體不是政府，而是企業主，它不是政府行為，但也不能徵收營業税。整個企業的所有權轉移與企業出售部分資產是完全不同的兩回事。企業的價值並不等於其資產的價值，而取決於它能為兼併者或者購買者帶來多大的利潤。而銷售不動產是指有償轉讓不動產所有權的行為，銷售不動產的徵税範圍是建築物和其他土地附着物。顯然，拍賣集體企業、私有企業和個體企業是不能納入銷售不動產的徵税範圍的。

在實際工作中，我們應當掌握這樣一個原則：對拍賣企業不徵營業税；對於拍賣企業資產，如：房屋、住房、廠房、辦公樓、倉庫、煙囱、窯爐、水塔、水池、設備基礎、操作平台以及樹木、莊稼、花草等應當徵收營業税。

銷售建築物從營業額中減除“還本”支出

以“還本”方式銷售建築物，是指商品房經營者在銷售建築物時許諾一定時期後可將房屋價款歸還購房者，這是經營者為了加快資金週轉而採取的一種促銷手段，對以“還本”方式銷售建築物的行為，應按向購買方收取的全部價款和價外費用徵收營業税，不得減除所謂的“還本”支出。

個人無償贈予不動產營業税處理

從舊的營業税管理條例來看，在第四條有這樣的規定，只有單位將不動產以無償的方式贈與他人時，才可以視為銷售了不動產，從而必須要進行徵收營業税等方面的賬務處理。個人無償贈予不動產營業税處理過程是怎樣的呢？

企業在向個人以贈予行為視同銷售不動產，其變化點在於兩個方面，一是對於個人把不動產或是土地使用權無償轉送給企業或是個人時，根據舊條例的要求，不能作為視同銷售的行為，在新條例下，可以視為應税行為發生，必須要徵收營業税款。除了不動產以外，單位地償贈與個人的不動產或是土地使用權可以視為應該納税的行為，必須要徵收營業税。

那麼，從個人無償贈送不動產或是土地使用權的問題來説，還有一些免税的政策，這些免税的政策主要是個人無償贈與不動產、土地使用權而免徵收營業税的情況，比如離婚的財產分割，無償贈與配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹的不動產，或是由無償贈與承擔直接撫養義務或是贍養義務人的個人。還有一種贈與是因為房屋產權所有人死亡以後，必須是依法取得房屋產權的繼承人，這個依法取得房屋產權的繼承人有法定繼承人、遺囑繼承人以及受遺贈人等，在接受不動產時，可以享受免徵收的營業税的政策。

對個人將不動產無償贈予他人的行為問題

根據《營業税暫行條例實施細則》第四條規定，“單位將不動產無償贈予他人，視同銷售不動產”，應當徵收營業税。由此可見，只有單位無償贈送不動產的行為才視同銷售不動產徵收營業税，對個人無償贈送不動產的行為，不應視同銷售不動產徵收營業税。

對合作建房應如何納税

所謂合作建房，就是一方出地，一方出資合作建房，房建好後按一定比例分配房屋或者分配銷售房屋的收入、利潤。從市場情況看，合作建房的方式或分配房屋的方式不盡統一，因此對其徵收營業税的政策亦有區別。下面我們就合作建房的兩種方式與其分別適用的税收政策作一介紹。

“相互交換”式

第一種方式是以各自擁有的土地使用權和房屋所有權相互交換，這樣，出地方（以下簡稱甲方）發生了轉讓土地使用權的應税行為，出資方（以下簡稱乙方）發生了銷售不動產的應税行為，均應按規定繳納營業税。例如：甲方出地1000cm2，乙方出資並負責建成房屋總面積10000m2，雙方按“4：6”分配房屋。這一過程，對出地方來説，就相當於將600m2的土地使用權轉讓給了對方，對其應按“轉讓無形資產——轉讓土地使用權”税目徵收營業税，其營業額就是那600m2土地使用權的價格；對出資方來説，就相當於將4000m2的房屋銷售給了對方，對其應按“銷售不動產”税目徵收營業税，其營業額就是那4000m2房屋的價格。換句話説，甲方轉讓600m2土地使用權的價值就是乙方銷售4000m2房屋的價值。由於雙方未進行貨幣結算，而是“以物易物”那麼就應按《中華人民共和國營業税暫行條例實施細則》第十五條規定核定房屋的營業額：

⑴按納税人當月提供的銷售同類不動產的平均價格核定；

⑵按納税人時期銷售的同類不動產的平均價格核定；

⑶組成計税價格。計税價格=工程成本×（1+成本利潤率）÷（1-營業税税率）。

按照上面的順序，如果沒有可供參考的同類不動產，只能核定計税價格。應當指出的是，建造房屋的工程成本不能作為銷售不動產的營業額，而應按組成計税價格計算營業額。上例中，我們假設建造方屋共耗資1000萬元，那麼乙方銷售給甲方4000m2的房屋工程成本就是400萬元，其營業額，即計税價格就是400萬×（1+利潤率10%）÷（1-營業税率5%）=463（萬元）。這463萬元既是乙方銷售給甲方的房屋價格，也是甲方轉讓給乙方土地使用權的價格。

又如：甲方將土地使用權出租給乙方若干年，乙方投資，在該土地上建造建築物使用，租賃期滿後，乙方將土地使用權連同所建的建築物歸還甲方。這一過程，甲方發生了出租土地使用權的行為，對其應按“服務——租賃業”税目徵收營業税；乙方發生了銷售不動產的應税行為，對其應按“銷售不動產”税目徵收營業税。對雙方分別徵税時，其營業額亦按上例中所列舉的核定價格順序來核定。

“合作建房”式

第二種方式是甲方以土地使用權，乙方以貨幣資金合股，成立合營企業，合作建房。對此種形式的合作建房，則要視具體情況確定適用税收政策：

1、房屋建成後，如果甲、乙雙方採取風險共擔、利潤分享的分配方式，按照營業税“以無形資產投資入股，參與接受投資方的利潤分配、共同承擔投資風險的行為，不徵營業税”的規定，對甲方向合營企業提供的土地使用權，視為以無形資產投資入股，對其不徵營業税；對合營企業銷售房屋取得的收入按“銷售不動產”全額計徵營業税；對甲乙雙方分得的利潤不徵營業税。

2、房屋建成後，如果甲方採取按銷售收入的一定比例提成的方式參與分配，或提取固定利潤，則不屬營業税所稱的投資入股不徵營業税的行為，而屬於甲方將土地使用權轉讓給合營企業的應税行為，那麼，對甲方取得的固定利潤或從銷售收入中按比例提取的收入按“轉讓無形資產——轉讓土地使用權”徵營業税；對合營企業則按全部房屋的銷售收入依“銷售不動產”徵營業税。例如：甲公司提供土地使用權，乙公司提供資金，成立合作企業丙公司合作建房，合同規定甲方分期取得固定收益，其餘盈利由乙方享有，風險由乙方承擔。對這一行為的税收處理應為：①對甲方分期取得的固定收益應視為其轉讓土地使用權給合作企業的價格，對其取得的固定收益應按“轉讓無形資產——轉讓土地使用權”徵營業税；②對合作企業按全部房屋的銷售收入依“銷售不動產”徵營業税；③對乙方享有的“其餘盈利”不徵營業税。

3、房屋建成後，甲乙雙方按一定比例分配房屋，則此種經營行為，也未構成營業税所稱的以無形資產投資入股，共擔風險的不徵營業税的行為。例如：甲公司提供土地使用權，乙公司提供，成立合作企業丙公司合作建房，房建好後甲乙雙方按“4：6”分配房屋。對這一過程的税收處理是：①對甲方向合營企業提供的土地使用權，應按“轉讓無形資產——轉讓土地使用權”徵收營業税，其營業額的核定按我們在本文第一個例子裏提到的核定順序辦理；②對合營企業的房屋，在分配給甲乙方後，如果各自銷售，則對甲乙方各自銷售的房屋按“銷售不動產”徵營業税；③對合營企業分配給甲乙方的房屋不徵營業税。

《財政部國家税務總局關於調整個人住房轉讓營業税政策的通知》（財税〔2009〕157號）規定：

個人買賣房屋税收政策

自2015年3月31日起執行，個人將購買不足2年的住房對外銷售的，全額徵收營業税；個人將購買2年以上（含2年）的非普通住房對外銷售的，按照其銷售收入減去購買房屋的價款後的差額徵收營業税；個人將購買2年以上（含2年）的普通住房對外銷售的，免徵營業税。

二《關於個人金融商品買賣等營業税若干免税政策的通知》（財税〔2009〕111號）規定：

個人無償贈與不動產、土地使用權，屬於下列情形之一的，暫免徵收營業税：

⒈離婚財產分割；2.無償贈與配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹；3.無償贈與對其承擔直接撫養或者贍養義務的撫養人或者贍養人；4.房屋產權所有人死亡，依法取得房屋產權的法定繼承人、遺囑繼承人或者受遺贈人。

三《財政部國家税務總局關於調整房地產市場若干税收政策的通知》（財税字〔1999〕210號）規定：

個人自建自用住房，銷售時免徵營業税。