税收遵從度

在税收管理理論和實踐中，如何衡量税收遵從度是一個十分重要的問題。税務機關為了高效地配置徵管資源以達到最大的產出，總是要將納税人合理地識別和區分為税收遵從度較高、税收遵從度較低、税收不遵從等類別，並針對不同情況的納税人採取不同的管理策略。税收遵從度的衡量，還有利於財税部門找到影響納税人税收遵從度的諸多因素，為完善法律、政策和管理規定提供科學的基礎支持，提高制度運行的效率。

税收遵從就是納税人遵守税法的意思。“偷税”是個法律概念，《税收徵管法》第六十三條對“偷税”有明確規定。“偷税”是税收不遵從，但税收不遵從與偷税仍有差異。例如。納税人不小心計算錯誤填報的納税申報數字小於應納税額，由於不是出於蓄意，不算是偷税，但屬於税收不遵從。納税人開了個商店，比税法規定時間晚幾天辦理税務登記手續，沒有遵從税法，但沒有偷税。一般地説，税收不遵從包含的範圍大於偷税。

税收遵從與守法的概念對應，是納税人按照税法的要求如實、準確、及時地履行自己的納税義務。美國科學院(NAS)對税收遵從的定義是：符合申報要求的税收遵從是指，納税人依照納税申報時的税法、規定和議會決定的規定，及時填報應填報的所有申報表，準確計算申報納税義務。税收遵從可分為：管理遵從和技術性遵從。前者指納税人遵守税法和徵税機關的管理規定，及時申報繳税，包括按規定申報、遵從程序和遵從税務機關的納税調整。後者指納税人按照税法的規定準確計算、繳納税收。

相對應，税收不遵從是或不如實、或不準確、或不及時履行納税義務。税收不遵從有蓄意不遵從和非蓄意不遵從之分，前者是納税人本身就不願服從遵守税法：後者是納税人願意遵從税法，但由於計算錯誤導致申報的納税結果不遵從税法。由於對納税人的願意還是不願意、蓄意還是非蓄意，很難觀察分辨，並且納税人本身負有依法準確納税的責任。應當用實際的、現實的方法來衡量税收遵從度，而不是考慮納税人的動機。而蓄意還是非蓄意，在界定偷税時是必須考慮的。

税收缺口(tax gap)是某一經濟規模總量所藴含的税收與預算實際税收收入間的差距。從宏觀經濟的角度看，它似乎成為偷税的代名詞。一般地看來，税收缺口是應徵數與實際徵收數的差距，有一些研究將税收缺口與偷税相互替代。

嚴格地説，即使宏觀經濟模型和税收負擔模型設計完全正確、統計科學，税收缺口與偷税仍有差別：實際的税收收入中，包括了税收滯納金和罰款，這樣計算的税收缺口，比應有的缺口小；宏觀經濟模型和統計，一般不含有地下經濟。考慮到地下經濟，應徵數要增加。此外，納税人該申報的申報了，但沒有資金繳税，這種欠税在徵税機關的審核和批准下，不偷税。考慮到此因素。缺口應減小。還有，徵税機關不作為。徵税機關有税不徵，納税人沒有違法。考慮到此因素，缺口應減小。

要用税收缺口來説明偷税和税收不遵從有很大困難，但用於國家(地區)間橫向比較，以反映國家(地區)間偷税和税收不遵從的嚴重程度，或用於國家(地區)的縱向比較，以反映國家(地區)不同時期間偷税和税收不遵從的嚴重程度。還是有一定説服力的。

地下經濟是沒有進入官方統計的產出。儘管地下經濟能在一定程度上反映為偷税，但地下經濟與偷税和税收不遵從間仍有差異：“地上經濟”也可能存在偷税和税收不遵從的行為。對“地上經濟”，徵税機關也可能有税不收，納税人有多報、少報、或拖欠税收等不遵從行為。即使在地下經濟，納税人也可能納税。比如，納税人開的一個小店。既不進行工商登記，也沒有税務登記，是地下經濟。但如果有的消費者需要發票，納税人或到徵税機關代開，或到其他有發票的店通過支付税金和手續費“拿”一張發票，這時他已經繳税了。此外，地下經濟的税收負擔率，即使是宏觀的税收負擔率，也難以確定。地下經濟往往有暴利，適用所得税累計程度可能較重；有的地下經濟產業，如毒品生產、販賣人口、色情行業無法徵税。

有很多種方法來衡量税收遵從度，它們各有優缺點。

(一)以税務審計檢查得到的數據為基礎來衡量

1.以隨機税務審計檢查數據為基礎衡量。

隨機税務審計檢查就是隨機地選取樣本，進行税務審計檢查。一個十分著名的衡量税收遵從度的項目便是美國國內收入署的税收遵從度衡量項目(TCMP)，這個項目從1965年就開始，使用的數據來源於美國徵税機關隨機審計檢查的統計數據。採用這種辦法，有兩個至關重要的因素：一是對不同收入層次納税人的樣本進行隨機抽取檢查；二是對不同的納税人的税務檢查需要按同樣的方式進行。這主要是為了避免一些人為和主觀因素，使得利用税務檢查來衡量納税人税收遵從度的目標得以實現。

這種方法也有不足：第一，以隨機税務檢查為基礎來衡量納税人税收遵從度，所發生的成本是典型的機會成本。第二，隨機檢查審計對納税人有潛在的負擔。第三，以税收遵從度衡量為目的的隨機審計檢查對納税人的干擾較大。

2.以税務機關常規的税務審計檢查數據為基礎衡量。

常規的檢查是指税務機關有針對性地根據一些信息分析確定檢查對象。該方法可消除潛在的負擔、減少機會成本和對納税人的干擾。

可是，採用這種方法來衡量税收遵從度，存在不準確、不能代表所有納税人的情況等問題。衡量税收遵從度的目標是描述所有納税人的税收遵從度水平，而不是隻對一部分人進行詳細檢查。在通常的税務審計檢查下，税務機關往往挑選那些認為可能不遵從税法的納税人進行税務審計檢查。所得到數據的代表性，與衡量税收遵從度的目標不完全符合。

用常規的税務審計檢查來衡量納税人税收遵從度時，税務檢查人員通常是歸納税收不遵從的一些特徵，然後在納税人中尋找要檢查的樣本。税收不遵從的一些特徵有可能沒有很好地被歸納或發現，這樣確定的審計檢查樣本，會忽略沒有被歸納和發現的問題。

3.以執法檢查的數據來衡量。

執法檢查的數據(結果)儘管能夠在一定程度上衡量我國企業納税人的税收遵從度，但仍不能完全代表納税人税收遵從水平。

(二)用財務數據衡量

這種方法是將某一個納税人或一羣納税人的財務數據在各期比較，或與另一些納税人的有關數據進行比較，以發現一些痕跡或趨勢，以預測和判斷納税人是否遵從税法。其中的方法有：水平分析、垂直分析、利潤率分析(包括毛利率、淨利率)、資本結構比率分析(資本槓桿、淨債務比重、淨利息比重)等。

一般來講，會計利潤與應税所得有差異是正常的，因為税法的處理規定與會計的處理規定有差異。一些人認為，技術性的税收遵從度可以通過會計利潤與應税所得的差異來分析衡量；需要的數據包括：實際税率、應税所得的會計利潤比率、應税所得與總收入的比率等。

採用這種方法需要建立基準指標。典型的基準指標的建立方式是：計算平均值。或根據有關數據的特性，採用移動平均值或中值作為基準值。澳大利亞税務機關和有關研究人員正在研究和發展這種方法；他們通過建立模型，對來源於税務機關內部和外部的一系列標準數據進行處理，以便建立衡量納税人税收行為的指標，包括利潤指數、税收指數、實際税收指數等，以此進一步衡量納税人的税收遵從度。

(三)其他衡量方法

1.問卷調查。通過對納税人進行問卷調查來研究和衡量税收遵從度。經濟學家運用這種方法，找出能夠解釋納税人納税行為的一些變量，包括：對遵從税法的理解、價值觀和態度，預期的風險、不遵從税法的收益以及哪些事件和因素影響納税人遵從意願。問卷調查用來估算納税人的不遵從程度時，其準確性受到質疑。

2.直接觀察。這種方法廣泛運用於偷税治理之中，研究者知道或大概知道納税人的應税義務，他們將此與納税人的實際申報進行比較。其侷限性在於觀察者觀察的準確性。

3.模型分析。相對來講，建立模型衡量税收遵從度的好處在於，它成本比較小，只需要較少的統計數據。美國IRS研究開發了税收遵從度研究信息系統(compl iance research information system，CRIS)。這個系統運用迴歸模型，通過分析TCMP的有關數據，來研究評介納税人的税收遵從度。起初這種方法僅用來分析TCMP的數據，後來發展成以審計檢查數據為基礎的CRIS.

4.實驗研究方法。即讓研究人員做實驗對很多影響税收遵從度的因素進行衡量研究，以發現哪一種因素對税收遵從度的影響更顯著。實驗的參與者在一定的偷税處罰率和税務檢查的可能概率條件下，自己決定如何申報。但是，環境因素、參與者的代表性、參與者人數多少、結果和結論是否具有普遍性、參與者對待實驗的態度等，使得如何設計實驗成為難題。