所得效應

税收作為對政府提供公共產品、滿足社會公共需要的一種價值補償和政府履行的政策工具，客觀上具有組織收入、調節經濟和收入再分配等到各項職能，而收入職能是各税種都應體現的基本職能。一個税種的設立在一定社會經濟條件下對於增加政符財政收入所產生的影響和效果，稱為該税種的收入效應，它是税收收入職能的具體體現。本文擬對外商投資企業和外國企業所得税的收入效應現狀進行分析，並提出對策和建議。

所得效應我國現行的涉外企業所得税制，是從80年代初期開始，根據黨的十一屆三中全會確定的對外開放的方針政策，為適應吸引外資、引進先進技術、促進對外經濟技術合作關係的發展需要，經過十餘年實踐探索和總結而逐步建立起來的，它在服務改革開放、吸引外資、增加政府税收收入等方面起到了一定作用。但是，與涉外企業迅猛發展、外商投資急劇增加、涉外税收大幅增長並存的一個現象是：涉外企業的經濟效益普遍不夠理想，許多企業特別是中小型企業出現虧損，而且虧損户的比重不斷上升，交納所得税的企業佔整個涉外企業總數的比重很低，涉外企業所得税佔整個涉外税收的比重趨於下降，涉外企業所得税的收入職能受到削弱，收入效應差。有關資料顯示：從1991年至於1996年6月間，我國外商投資企業從5.5萬家發展到28萬家，增加了5倍多；利用外資額從224億美元增加到期1772億美元，增長了近8倍；涉外税收收入從59.29億元增加到714億元，增加了12倍，但與此同時，涉外虧損企業比重也從45%上升到70%，上升了25個百分點，涉外企業所得税則從11.82億元增加到104.37億元，其佔整個涉外税收的比重從1991年的19.93%下降到1996年的14.62%，下降了5.31個百分佔，最嚴重的1995年下降至11.26%，下降達8.67個百分點。

上述現象的產生除部分是由於涉外企業自身經營管理不善等客觀原因導致虧損外，更主要的是涉外企業所得税制度本身存在的缺陷及管理上的疏忽造成的，具體説，有以下幾方面原因；

我國現行的涉外企業所得税優惠政策，是一種對投資額度和行業汪加區分的全方位、多層次、區域性税收優惠，從税收收入的角度看，它帶來了以下不良後果：

1、直接減少國家收入，弱化了涉外企業所得税的收入功能。據世界銀行的一份報告稱，1994年，我國外資工業企業的產值佔國內生產總值（GDP）的8%，但其繳納的所得税不到GDP的1%；綜合我國各類經濟開放區給予8%涉外企業的所得税優惠規定，若以15%作為外資工業企業的平均所得税税率來與目前國內企業通行的33%標準税率對比，1995年按最保守的估計，我國對外資企業的税收優惠約佔當年GDP的1.2%，損失收入約660億元人民幣。

2、加大了税收管理的成本管理中出現了漏洞，導致税收額外流失。根據《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得税法》（以下簡稱《税法》）及其《實施細則》的規定，經營期在10年以上的生產性外商投資企業，自獲利年度起，可享受所得税“兩免三減”的優惠政策，與此政策相關的如生產性企業的認定，獲利年度的確認，所得税“兩免三減”政策的執行等都可成為税收額外流失的潛在缺口。

避税是目前造成許多外資企業出現虛假虧損、國家税收大量流失的重要原因，我國的反避鬥爭，自1998年部分省市率先開展至今，已近10年，但仍處於摸索階段，發展不平衡，和目前日益猖獗的國際避税活動相比，我們的工作還遠遠落後，存在不少問題，具體表現為：

1、税法不完善。《税法》及《税法實施細則》中雖然專門列有關於反避税的條款，但從幾年來執行結果看存在以下問題：（1）條款僅適用於境內外商投資企業與其境外關聯企業間藉助於轉讓定價避税的問題，而對境內外商投資企業之間或關聯企業之間的避税涉及不多或基本未涉及。（2）條款規定不繫統、不全面，對諸如納税人在關聯企業間業務往來的價格及費用標準是否合理這一問題上應如何掌握和運用等沒有明確、具體、可操作性的規定，給徵納雙方處理問題帶來不便。（3）對外資到位不足並以信貸投資作彌補的資本弱化避税行為缺乏治理對策。（4）對各種避税行為沒有處罰規定，只規定對避税行為要重新調整其利潤，重新計算其應納税所得額，並以此為依據重新徵税，卻沒有相應的處罰，弱化了對避税行為的威懾力。

2、信息來源渠道不暢。根據《税法》的規定，對外商利用轉讓定價手段進行避税，可依次採取可比非受控價法、轉售價格法、成本加價法和可比利潤法等其價格加以調整，但這項工作的順利開展，有賴於對國際間商品與勞務市場價格進行蒐集、整理、儲存與傳遞方面尚未建立起一個從中央到地方的專門機構和體系，完整、快捷、高效的反避税信息資料系統尚未形成，加上部問間缺乏協同配合，使轉讓定價調整工作陷入困境，往往只能通過拉鋸式的談判，並在税企雙方相互作出妥協的基礎上來完成調整工作。更多的情況下是明知對方價格確定上有問題，卻因信息不靈、沒有可供參考的價格作調整依據，而使得對方的避税行為得逞。

3、反避税作為涉外税收一項具有長期限性、複雜性的重點專項工作，有的地方沒有專門固定的機構和人員，每當任務來臨，往往採取臨時組織領導小組、臨時拼湊人員的方式來進行突擊，使該項工作失去連續性，不利於積累情況，總結經驗，提高反避税業務水平。

1、税基審查不嚴。

（1）對於外商投資企業在所得税税前列支的項目，如工資、利息、銷售（購買）佣金等，沒有嚴格按照《税法》的要求，讓企業提供董事會決議及有關的文件、證明、合法憑證等資料，放鬆對這些税前列支項目的審核和管理。一些企業乘機多提或虛列工資、擅自支付較高的借款利息、隨意列支銷售（購買）佣金且大都沒有取得合法憑證，以此來非法加大成本，減少利潤，逃避税收。

（2）對虧損結轉缺乏認真細緻的審核。根據《税法》規定，對外商投資企業在某一年度發生的虧損允許用以後最長不超過去年的所得來彌補，但在實際工作中，有時僅憑企業年度所得税申報表中反映的當年盈虧情況和累計盈虧情況來確定虧損是否已結轉完畢，致使有些按規定不應該結轉的虧損仍被用來衝減税前利潤，使得本應確定為獲利年度的企業，卻仍被認定為虧損企業，推遲了納税期，導致税收的流失。

（3）固定資產折舊及產成品的報廢、貶值與丟失沒有一個嚴格的備案審批辦法，一些企業在未經税務局備案批准的情況下多提折舊或自行將鉅額產品作報廢處理，使税基受到嚴重侵蝕。

2、基礎管理工作薄弱。

（1）忽略企業財務會計制度的備案工作。〈〈税法〉〉第十七條規定，企業的財務會計制度應報送税務機關備查，但在實際工作中，除辦理税務登記時要求企業報送一下財務會計年度外，對企業在開辦初期及以後的經營過程中具體執行的財務會計制度往往忽略報送和備案。

（2）有關企業發票購買、納税申報及對企業日常税政管理、納税檢查方面的情況沒有形成一個可供各部門共同查詢的綜合檔案記載，使得企業納税的綜合情況和一些屢查屢犯的問題在税務部門內部不能得到及時全面的反映。

（3）對企業生產經營的連續性乏動態追蹤，不能及時瞭解和掌握企業生產經營方面的最新情況，對企業清算破產等重大動向缺乏預見和事前防範。

3、徵管模式轉換未到位。

（1）稽查人員的數量、水平和稽查方式不能適應新模式的需要，稽查力度不夠。根據新的徵管模式，需要一大批懂電腦、懂外語、懂税收、懂財務、會查賬的高素質税務幹部充實到稽查隊伍中來，但目前一是稽查人員的數量還不能滿足稽查工作的需要；二是有相當一部分稽查干部只會查交際應酬費、白條、罰款的列支等一些再簡單不過的問題，對於企業成本、費用方面的全方位納税檢查遇到以英語和電腦記賬的外資企業，則束手無策；三是稽查後缺乏跟蹤和落實，在作出税務調整的同時，相應的賬務調整未跟上，致使税務檢查的結果不能落到實處。

（2）在計算機應用方面，存在以下問題：1、計算機基本操作及徵管軟件應用的普及率還比較低，統一的計算機徵管軟件系統和網絡尚未形成。2、計算機軟件開發和網絡硬件維護也納護方面的人才奇缺。3、對計算機技術及網絡體系在徵管中的運用，存在盲目依賴思想，片面強調計算機的優越性能，忽視人機結合的重要性，致使計算機的功能不能得到正常發揮，工作被動受影響。

（3）內部協調不夠，使管理出現重複交叉與空白點並存的局面。新徵管模式要求建立在高科技、信息化、網絡化的基礎上，強調部門之間的密切配合與協作，而目前各部門常常是各自為“陣”，致使對企業的税務管理工作失去連續性，出現脱節，導致相互“撞車”或者都不過問的情況發生，企業有時要為一件事多次找税務局，同時接受税務局幾個部門的檢查，而更多的時候則是企業出現違反税法規定的行為甚至發生清算撤消等重大變化，税務部門卻未能及時掌握，等到發現時早已無法追查挽回。

由於所得税在應納所得額的調整及加徵滯納金、罰金等方面有一定的彈性，加上税法本身對有些問題沒有作出明確的處罰規定，致使實際工作中，當受到外界人為因素的干擾時，對檢查出來的企業存在問題，不能給以及時嚴厲的懲處。

按照我國現行的有關法律法規，工商、銀行、司法等部門及會計（審計、税務）師事務所等中介機構在審查並確保外商投資的及時足額到位、禁止企業多頭開立基本存款、出具有關企業重大財務事項的資信證明並確保其真實性等方面負有配合税務機關開展工作的責任，但由於對不履行責任者在經濟上、法律上沒有明確的處罰辦法，實際工作中，上述部門往往從自身利益考慮，對税務部門的協助請求不予支持和配合，使得企業虛假投資騙取國家税收優惠、非法轉移資金逃避税務監控、以破產方式逃避税款追繳等不法行為得逞

通過以上分析可以看出，涉外企業出現大幅度非正常虧損，原因是多方面的，但歸根結底，在於多年來我們在指導思想上過分看重涉外企業所得税在吸引外資方面的政策效應，卻忽視發揮其基本的收入職能，忽視對涉外企業所得税的綜合管理，對日益嚴重的涉外企業避税行為缺乏及時有效的反擊。有鑑於此，我們必須轉變觀念，加強管理，強化涉外企業所得税的收入效應。

1、近期內可暫保留對所有生產性外商投資企業的所得税減免政策，但要從以下兩方面對政策作相應的完善：（1）將享受所得税減免的起始時間由“獲利年度”改為“開始生產（包括試生產）之日”，並對減税年限作相應的適當延長（如免二減四），或者獲利年度起享受所得税“免二減三”的税收優惠政策不變，但增設“自開業之日起連續虧損不得超過一定年限”（建議為6年--8年）作為一個附加條件。（2）規定企業要將減免的税款暫在儲備基金下列支，作為流動資金使用，待經營期滿面10年後，方可自行支配使用，以確保國家權益。2、內外資企業所得税合併後，應根據國家產業政策、區域政策的調整，結合各種税收優惠方式自身的特點，採取因產業、因地域而異、多種形式結合的所得税優惠策略：（1）對國家重點支持的基礎設施、農林牧業、環保、高新技術產業的新辦企業可採取定期税額減免，在一定時期內給予直接的税收優惠；（2）對能源、交通、通重要原材料、水利等投資大、投資回收期長的基礎設施產業，還可採取税率減免的方式，在較長時期內給予直接的税收優惠；（3）對於國家鼓勵投資的產業特別是投資風險大的高新技術企業和前期投資較多的企業，可採取縮減税基的間接優惠方式，允許採用加速折舊方式計提折舊金；（4）對於產品出口和將贏利直接用於再投資的企業，可繼續執行減税、退税的優惠政策；（5）對於我國中西部地區和少數民族地區可綜合運用上述各種税收優惠政策，港澳地區則仍實行其單獨的税收優惠制度。

1、加強對涉外企業合同簽訂工作的管理，強化外商投資企業裏中方管理人員的監職能，建立中外雙方購銷價格尋價舉證制，關聯企業轉讓定價事先預約制，搞好反避税的前期防範工作；抓好所轄企業與其關聯企業間業務往來情況的申報和審查工作，發現穎點及時報請有關領導批准立案審查。2、暢通反避税信息渠道。建議從國家税務總局到各省市局建立專門機構負責税務情報的收集、整理和交換工作；委託我國駐外機構或直接向我駐外機構派員收集、儲存反避税情報信息；發揮税收協定的情報交換功能，搞好與税收協定簽約國間的情報溝通；研製開發並在全國推廣使用反避税軟件系統，實現全國税務系統反避税信息資料共享。3、完善反避税立法：（1）規定納税人負有調查、報告和舉證責任；（2）規定對外商投資企業的產品購銷價格可以實行中外雙方尋價舉證制和事先預約制；（3）將轉讓定價調整的適用範圍擴至外商投資企業與境內的關聯企業之間；（4）對轉讓定價的調整方法要進一步細則化，增強其可操作性，減少紕漏；（5）按照涉外企業資本有機構成的高低不同，對其債務/資本比率作出不同的限制性規定（建議不超過節2/1至少3/1），超過規定標準者，其支付的貸款利息應作為外方分配利潤處理，不準在税前列支或扣除；（6）增設有關對避税行為進行處罰的條款，規定外商的各種避税行為一經查實，一律處以應納税調整額外負擔1----5倍的罰款。4、成立專門的反避税機構，組建一支既有理論水平又有實踐經驗的反避税專業隊伍；立法保障税務執法人員查處避税案件的必要權力，並按反避税查處和調整税額的一定比例提取反避税專項資金用於開展工作。

1、加強對工資、利息、銷售（購買）佣金等税前列支項目的審核，要求企業按規定及時報送有關決議、文件、證明等資料，切實履行審批程序。2、對固定資產折舊及其殘值的提取、產成品報廢、貶值與丟失，要求企業嚴格履行備報批程序，否則不予認可並依據《中華人民共和國税收徵管法》的有關規定予以處罰。3、對連續多年虧損的外商投資企業，在審查其虧損彌補時，不能僅以年度所得税申報表為依據，應追溯以前年度的盈虧情況，依照《税法》規定的虧損彌補年度限來加以確定。

1、要做好專管員製取消後，新的徵管模式尚未到位前在基礎日常管理工作方面出現的空白填補工作。在企業開辦初期，要做好企業財務會計制度的備案；在企業進入正常生產經營後，要建立企業納税情況綜合檔案，並對企業保持動態追蹤；在申報環節實行評税制，利用申報期組織專門力量對企業的申報進行預先審核，及時發現和糾正企業在申報方面出現的錯誤；在現代化的徵管手段還沒有到位的情況下，發票、徵收、税政、管理、檢查各環節職能部門之間可考慮採取工作聯繫單制、每月例會制、企業納税情況綜合查詢檔案制等方式建立起一個行之有效的內部信息傳遞與協調機制。2、加強隊伍建設，通過形式多樣的業務培訓和政治思想教育，培養一支素質精良的計算機管理、税務稽查和反避税幹部隊伍。3、逐步加大對現代化徵管設施建設的資金投入，為新徵管模式的儘快到位奠定物質基礎。

1、根據《税務稽查工作規程》的要求，按選案、稽查、審理、執行四個環節，建立相互分離、相互制約的税務檢查機制。2、對税務檢查查出的企業偷漏税行為及其它屢查屢犯的問題，要從嚴懲治。3、建立幹部管理考核與激勵機制，對執法嚴明的幹革命部要大張旗鼓地宣傳和鼓勵，對以言代法、以情代法、姑息遷就和偏袒企業的幹部，要從嚴處理直至調離工作崗位。

1、通過廣泛宣傳，使社會各界維護國家税收權益、搞好税收徵管工作、確保國愛税收入的重要意義進一步加深認識，創造全社會都來關心支持税收事業的輿論環境。2、做好税務部門與工商、銀行、司法等部門間有關税務管理事宜的協調工作。3、制定相應的經濟和法律處罰條款，對工商、銀行、司法等相關部門及會計（審計、税務）師税務所等社會中介機構不發履行配合與協助責任而造成的税收損失承當相應的經濟和法律責任。