戰略成本動因分析

在戰略成本管理方式下，成本動因的分析超出了傳統成本分析的狹隘範圍（企業內部、責任中心）和少量因素（產量、物耗），而代之以更寬廣的、與戰略相結合的方式來分析成本動因。戰略成本管理所注重的無形的成本動因恰恰是傳統成本管理所忽視的。戰略成本動因分析站在更高的角度來管理成本，其對成本的影響更深遠、更持久，且一經形成就難以改變，因此更應引起企業的注意。由於戰略成本動因可以分為結構性成本動因和執行性成本動因，對於戰略成本動因的分析也從這兩方面展開。

結構性成本動因是指與決定企業基礎經濟結構如長期投資等相關的成本動因，其形成常需要較長時間，但一經確定往往很難變動；同時，這些因素往往發生在生產開始之前，這些因素既決定了企業的產品成本，也會對企業的產品質量、人力資源、財務、生產經營等方面產生極其重要的影響。因此，對結構性成本動因的選擇將決定企業的成本態勢。結構性成本動因主要有：

1.企業規模。企業規模是一個重要的結構性成本動因，它主要通過規模效應來對企業成本產生影響。當規模較大時可以提高作業效率，使固定成本分攤在較大規模的業務量之上，從而降低單位成本。但當企業規模擴張超過某一臨界點時，固定成本的增加會超過業務規模的增加，並且，生產複雜性的提高和管理成本的上升也會帶來不利影響，這時，單位成本會出現升高的趨勢，形成規模報酬遞減，出現規模的不經濟。

2.業務範圍。業務範圍是影響成本的又一結構性動因。企業為了提高其競爭優勢，可能會使自己所經營的業務範圍更廣泛、更直接，從企業的業務領域出發，向着行業價值鏈中的兩端延伸，直到原材料供應和向消費者銷售產品。這種業務範圍的擴張也稱之為縱向整合。企業縱向整合可以對成本造成正反兩方面的影響。企業應通過成本動因分析，對整合進行評價，確定選擇或解除整合的策略。如果整合後的市場體系（包括供應市場與銷售市場）僵化，破壞了與供應商和客户的關係，導致成本上升，對企業發展不利時，就應當降低市場的整合程度或解除整合。

3.經驗。經驗是影響成本的綜合性基礎因素，它是一個重要的結構性成本動因。經驗積累，即熟練程度的提高，不僅帶來效率提高，人力成本下降，同時還可降低物耗、減少損失。經驗積累程度越高，操作越熟練，成本降低的機會就越多，經驗的不斷積累和發揮是獲得“經驗——成本”曲線效果，形成持久競爭優勢的動因。

4.技術。運用現代科學知識不斷進行技術創新是企業在日趨激烈的市場競爭中保持競爭優勢的重要前提。從成本角度説，藉助先進的技術手段對企業的產品設計、生產流程、管理方式等進行改造，可以有效地持續降低成本，並使得這種降低呈現出連動的態勢。傳統的成本管理一直忽視技術對成本的決定性影響。但日本的成本管理人員卻與工程技術人員一起，運用價值工程的方法，進行成本企畫，將技術與成本有機地融為一體。

5.廠址選擇。眾所周知，廠址選擇將會對企業的成本造成重要的影響。如果企業將廠址選擇在遠離原料產地或者遠離銷售地的地方，必然會導致企業將要花費大量的運輸成本。在這種條件下，難以形成企業的競爭優勢，並且，廠址一旦選定，許多成本便成為了沉沒成本，難以降低也難以改變了。因此，廠址選擇也是一項重要的結構性成本動因，在企業進行戰略決策時必須給予足夠重視。

由上述分析可見，結構性成本動因可以歸結為一個“選擇”的問題。這種選擇決定了企業的“成本定位”，這樣的取捨與權衡決定了企業的產品或特定產品羣體（圍繞作業鏈或部門）的可接受成本額的高低及其分佈。因此，結構性成本動因分析應該從工業組織的視角來確定成本定位，其屬性無疑是企業在其基礎經濟結構層面的戰略性選擇。結構性成本動因分析所要求的戰略性選擇針對的是怎樣才是“最優”的問題。選擇當然意味着配置的優化，在配置優化上加大投入力度，這個“多”並不能直接導致成本業績的“好”，因而説投入與績效不具有關聯性。成本管理應立足於適當、合理的投入配置，而不是一味追求大的投入。

在企業通過結構性成本動因分析決定了企業的成本管理戰略後，還必須以執行性成本動因分析來引導成本管理的方向和重點，用執行性成本動因分析的結果作為成本改善的立足點更加有利於企業確立競爭優勢。執行性成本動因是指決定企業作業程序的成本動因，是在結構性成本動因決定以後才建立的，這類成本動因多屬非量化的成本動因，其對成本的影響因企業而異。這些動因若能執行成功，則能降低成本，反之則會使成本提高。執行性成本動因主要有：

1.員工參與。人是執行各項作業活動的主體，企業的各項價值活動都要分攤成本，因此人的思想和行為是企業成本降低改善的重要因素，在戰略成本管理中起着至關重要的作用。員工參與的多少及責任感對企業成本管理的影響是很明顯的，如果企業上下人人都具備節約成本的思想，並以降低成本為己任，那麼企業的成本管理效果自然就會好。反之，企業的成本管理則會徹底的失去意義，變成無源之水。因此，在戰略成本管理過程中強調全員參與，通過建立各種激勵制度，培養員工以廠為家的歸屬感和榮辱感，同時在建立企業文化的同時培育企業的成本文化。

2.全面質量管理。質量與成本密切相關，質量與成本的優化是實現質（下轉第24頁）（上接第22頁）量成本最佳，產品質量最優這一管理宗旨的內在要求。全面質量管理的宗旨是以最少的質量成本獲得最優的產品質量，並且最低的質量成本可以在缺點為零時達到。因為對錯誤的糾正成本是遞減的，所以總成本會保持下降的趨勢，直至最後的差錯被消除，故全面質量管理的改進總是能降低成本。這項成本動因要求企業大力推行全面質量管理，樹立強烈的質量意識，從企業的整個範圍，設計、生產過程的各階段着手來提高產品質量，降低產品成本，真正做到優質高效。

3.生產能力利用率。在企業規模既定的前提下，生產能力的利用程度是影響企業成本的一個重要動因。生產能力利用主要通過固定成本影響企業的成本水平，由於固定成本在相關的範圍內不隨產量的增加而改變，當企業的生產能力利用率提高時，單位產品所分擔的固定成本減少，從而引起企業單位成本的降低。因此，尋求建立能夠使企業充分利用其生產能力的經營模式，將會帶來企業的成本競爭優勢。

4.聯繫。所謂聯繫，是指各種價值活動之間彼此的相互關聯。可分為兩類：一類是企業內部聯繫，企業內部各種價值活動之間的聯繫遍佈整個價值鏈，針對相互聯繫的活動，企業可以採取協調和最優化兩種策略來提高效率或降低成本；一類是企業與供應商（上游）、客户（下游）間的垂直聯繫，例如供應商供料的頻率和及時性會影響企業的庫存、銷售渠道推銷或促銷活動可能降低企業的銷售成本。企業的所有價值活動都會互相產生影響，如果能夠確保他們以一種協調合作的方式開展，將會為總成本的降低創造機會。

由上述分析可見，執行性成本動因分析是在已有所選擇的前提下試圖進行某種“強化”，只有強化，方能改善業績。因此，執行性成本動因分析的屬性應該定位為針對業績目標的成本態勢的戰略性強化。執行性成本動因分析所要求的戰略性強化則針對“最佳”的效果目標，強化意味着實施制度上的完善，在為完善制度及改善制度運作效率上加大投入力度，這個“多”必然能帶動成本業績的“好”，也就是説投入與績效是相關聯的。

綜上所述，結構性成本動因分析解決配置的優化問題是基礎，而執行性成本動因分析解決績效的提高問題是使其持續，兩者互為連貫配合。倘若優化問題處理不當，那麼針對績效的持續執行就會反方向性的錯誤，或者説後者的“強化”是一種徒勞的浪費；另一方面，即使結構的優化配置是基本合理的，但如果缺乏強有力的執行性投入，那麼達成革新控制所要求的效果目標也屬枉然。

（一）戰略成本動因之間的相互作用

成本是多重成本動因共同作用的結果，沒有一種成本動因會成為企業成本地位的唯一決定因素。儘管可能某一個成本動因對一類價值活動的成本產生最大影響，但若干個成本動因常常相互作用以決定該項成本。這種相互作用體現為各戰略成本之間相互加強或相互對抗，共同作用於企業的總體運營成本，其效果體現在企業總成本的高低。如規模經濟或經驗可以強化企業在技術上的優勢，縱向整合的成本優勢也可能被生產能力利用不足所抵消。由於各種戰略成本動因之間的關係錯綜複雜，因此，企業應在發展戰略分析的基礎上，分析各戰略成本動因之間的相互作用，避免相互間的牴觸，充分利用成本動因間相互加強的效果，找出處於主導地位的戰略成本動因，進而對現實系統行為狀態進行評價和改進，引導企業戰略成本的態勢下移，使企業的成本在既定戰略下持續降低，獲得持久競爭優勢。

（二）戰略成本動因分析與企業的戰略環境相結合

戰略成本管理要求從企業長期、整體的內外環境出發進行成本管理。為此，首先要對戰略環境做出分析，找出引起成本發生的有利和不利因素，在此基礎上對各成本動因進行選擇和分析，以做出戰略規劃。戰略成本動因分析應切入到成本形成的內因、結構性選擇與執行性技術運用中，其實質在於戰略環境分析和戰略定位下的戰略成本管理功能的具體展開與效用強化。

對企業的戰略環境進行了解，也就是對政治環境、經濟環境、技術環境、競爭環境等做出分析，充分認識企業當前面臨的機遇和挑戰，面對的優勢和劣勢，可通過戰略成本動因分析對環境做出正確的判斷。具體來説，首先確定環境因素中對企業戰略成本影響較大的因素，其中重要的因素包括政策動因、競爭對手的優勢成本動因、自身及對手價值鏈中的動因；然後，對戰略成本有利的因素和不利的因素進行分析評價；最後，與企業事先要求的環境條件相比較，分析的環境條件優於或等同於預期，則接受此環境。在以後的生產經營中，就可以充分發揮和利用有利的戰略成本動因，控制或降低不利的戰略成本動因的影響。

戰略成本動因分析就是針對特定的企業分析其戰略成本動因，這種分析可以使企業瞭解決定企業成本態勢的基本因素，從而採取一定的戰略和措施有重點地對成本動因加以控制或改善，最終使企業擁有超越競爭對手的成本優勢。由於戰略成本動因分析具有如此重要的意義，故戰略成本動因分析在西方被作為戰略成本管理（strategiccost management）的基本方法。