商譽攤銷

第22號國際會計準則《企業合併會計》中曾提到，外購商譽初始入賬後，如何繼續處理，存在着至少3種不同的方法：

1、直接沖銷法

商譽的直接沖銷法承認外購商譽是企業收購與兼併中客觀存在的，但不贊同在財務報表上單獨反映商譽，而主張將商譽與收買企業或合併報表中的資本公積或其他準備金直接沖銷。

2、分期攤銷法

與直接沖銷法相反，分期攤銷法主張將外購商譽單獨確認為一項無形資產，並在其預期受益期或法律規定的最高年限內有規則地攤銷並衝減未來各期的收入。外購商譽在確認後，應當在其受益期內或法定年限內分次攤銷，使收購企業在外購商譽上發生的耗費與它從被收購企業所獲得的超額收益進行配比。

世界各國對商譽分期攤銷年限的規定各不相同，如美國規定為40年，歐共體第4號指令《公司法》規定為5年，我國的《外商投資企業會計制度》規定為10年。

3、永久保留法

永久保留法認為商譽是一項有價且可分的無形資產，主張將外購商譽單獨確認為無形資產，並一直保留在賬上。除非有明顯的證據表明被收購企業已經不再具有超凡的獲利能力，否則，經確認的外購商譽就不應攤銷，更不能用於沖銷資本公積或類似準備金。 ^[1] 

第一，隨着市場的發展，新技術新管理方法的不斷湧現，由於競爭的加劇，一個企業賺取超額利潤的能力總的來説是不斷下降，在經營中，由優勢轉化為劣勢是常有的事，考慮到謹慎原則，商譽必須攤銷，逐步使之減少至零。

第二，商譽，作為收購企業付出的代價超過被投資企業賬面淨資產的金額，代表收購企業額外的資本耗費，它理應在以後每年的收益(超額利潤)中得到補償，以利於“資本保全”。然而，主張商譽必須攤銷者卻沒有考慮到：

(1)商譽作為預期的未來超額經濟利益未必逐年減少，直至流盡，它有三種可能：

(A)不斷減少；

(B)保持不變；

(C)可能增加。

而主張商譽攤銷者只估計到商譽將不斷減少，幾乎沒有估計到另外的可能性；

(2)對謹慎原則應全面理解，它對可能的損失和可能的收益都是適用的。這裏所渭“可能”，指的是不確定性。不論確認可能的損失，或可能的收益，都要符合相當程度的確定性。我們只能説，比較可靠的費用和損失就要確認，而可靠程度較高的收益也應當確認。反之，即使費用和損失來説，如果其可靠性很低(即發生的可能性很小)，同樣不應確認。 ^[1] 

商譽價值直至轉銷為零所用的時間。一般按兩種年限攤銷：

1、按法定有效使用期限攤銷。國際會計準則委員會(IASC)所發佈的國際會計準則(IAS22)中規定攤銷期限上限為5年，同時指出，即使出現特殊例外的情況，也只能以20年為限；我國具體會計準則中規定攤銷期限上限為10年，美國規定攤銷期限的上限為40年。

2、按受益年限攤銷。商譽攤銷期限應充分考慮其經濟年限和技術年限確定分年限的區間，由企業根據實際情況確定具體的攤銷期限。美國“會計原則委員會”建議，各公司在確定攤銷期時，要斟酌的“有關因素”為：“a．法律、規章或合同上的規定，可能會定下了最長壽命的期限；b．展期或延期的規定，可能會改變壽命的特定期限；c．陳舊過時、需求、競爭和其他經濟因素的影響，可能會減少壽命；d．壽命可能和個人或一組僱員的估計服務年限相同；e．競爭對手和其他方面的預期行為，可能會使競爭優勝受到限制；f．看來顯然是無限期的壽命事實上可能期限是不確定的，因而其利益不能合理地予以規劃；g．一項無形資產可能是許多具有不同有效壽命的個別因素的混合體。”對商譽攤銷期限還應不斷地進行評價，以確定後來發生的事件和情況，是否構成修訂估計壽命的根據。如果估計壽命變動了，則尚未攤銷的成本應按修訂的年限攤銷。

對商譽攤銷期限各國規定不相同，如英國規定按使用年限攤銷或與公積金抵消；法國規定受法律保護價值部分用調整法攤銷，不受法律保護價值部分用平均法攤銷；德國規定從下一年度起按4年攤銷或按使用年限攤銷；日本依商法規定從下一年度起最長5年內攤銷，但實務中攤銷期最長達40年；西班牙規定在10年內攤銷，若攤銷期超過15年須在附錄中予以説明。 ^[1]