遞延所得税

遞延所得税，在會計科目上分為遞延所得税負債和遞延所得税資產。

字面理解，遞延，就是將所得税遞延到後期了。所以，既然是遞延，就是時間性差異。永久性差異是不會遞延的。

一般來説，按税法調整納税申報表上有一個應交所得税額。該應交所得税是按税法中應納税所得額計算的，其中包含了會計利潤的永久性差異和暫時性差異。

遞延所得税負債是指根據應納税暫時性差異計算的未來期間應付所得税的金額；

遞延所得税負債是由應納税暫時性差異產生的，對於影響利潤的暫時性差異，確認的遞延所得税負債應該調整“所得税費用”。例如會計折舊小於税法折舊，導致資產的賬面價值大於計税基礎，如果產品已經對外銷售了，就會影響利潤，所以遞延所得税負債應該調整當期的所得税費用。

如果暫時性差異不影響利潤，而是直接計入所有者權益的，則確認的遞延所得税負債應該調整資本公積。例如可供出售金融資產是按照公允價值來計量的，公允價值產升高了，會計上調增了可供出售金融資產的賬面價值，並確認的資本公積，因為不影響利潤，所以確認的遞延所得税負債不能調整所得税費用，而應該調整資本公積。

（一）商譽的初始確認中不確認遞延所得税負債

非同一控制下的企業合併中，因企業合併成本大於合併中取得的被購買方可辨認淨資產公允價值的差額，按照會計準則規定應確認為商譽，但按照税法規定其計税基礎為0，兩者之間的差額形成應納税暫時性差異，準則中規定對其不確認為一項遞延所得税負債，否則會增加商譽的價值。

例如，A企業以1000萬元購入B企業100%的淨資產，該合併符合税法規定的免税改組條件，購買日B企業淨資產的公允價值與其賬面價值均為 800萬元，計税基礎為700萬元，則有100萬元的應納税暫時性差異，假設B企業的所得税税率為30%，則可確認30萬元的遞延所得税負債，賬務處理為借記淨資產800萬元，貸記銀行存款1000萬元，同時貸記遞延所得税負債30萬元，借貸方的差額230萬元確認商譽。但實際上A企業是以1000萬元購入B企業公允價值為800萬元的淨資產的，也就是説，這一併購行為實際上產生了200萬元的商譽，但因確認了該商譽的遞延所得税負債，使商譽的價值增加了 30萬元。若繼續確認230萬元商譽產生的遞延所得税負債69（230×30%）萬元，則會進一步增加商譽的價值，此時的賬務處理為借記淨資產800萬元，貸記銀行存款1000萬元，同時貸記遞延所得税負債69萬元，借貸方的差額269萬元確認商譽。如此往復，商譽的價值會不斷增加。因此，準則規定商譽的初始確認中不確認遞延所得税負債。

（二）除企業合併以外的其他交易中，如果交易發生時既不影響會計利潤也不影響應納税所得額，則由資產、負債的初始確認所產生的遞延所得税負債不予確認。

如，某項資產按會計準則確認的入賬價值為100萬元，按税法規定確認的計税基礎為80萬元，若確認該項遞延所得税負債20萬元，則其入賬價值應為120萬元，違背了會計準則中的歷史成本原則。

（三）與聯營企業、合營企業的投資相關的應納税暫時性差異產生的遞延所得税負債，在同時滿足以下兩個條件時不予確認：投資企業能夠控制暫時性差異轉回的時間；該暫時性差異在可預見的未來很可能不會轉回。

應納税暫時性差異，會導致未來期間產生應税金額，會有經濟利益的流出，但若企業能夠決定這項經濟利益是否流出和流出的時間，甚至可以使該項經濟利益在未來期間內不流出企業，則其就不是企業的一項不可推卸的責任，就不符合負債的定義，不應確認為一項遞延所得税負債。

一、本科目核算企業根據所得税準則確認的應納税暫時性差異產生的所得税負債。

二、本科目應當按照應納税暫時性差異項目進行明細核算。

三、遞延所得税負債的主要賬務處理

（一）企業在確認相關資產、負債時，根據所得税準則應予確認的遞延所得税負債，借記“所得税——遞延所得税費用”、“資本公積——其他資本公積”等科目，貸記本科目。

（二）資產負債表日，企業根據所得税準則應予確認的遞延所得税負債大於本科目餘額的，借記“所得税——遞延所得税費用”、“資本公積——其他資本公積”等科目，貸記本科目；應予確認的遞延所得税負債小於本科目餘額的，做相反的會計分錄。

四、本科目期末貸方餘額，反映企業已確認的遞延所得税負債的餘額。 ^[2] 

遞延所得税資產是指對於可抵扣暫時性差異，以未來期間很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應納税所得額為限確認的一項資產。而對於所有應納税暫時性差異均應確認為一項遞延所得税負債，但某些特殊情況除外。

遞延所得税資產和遞延所得税負債是和暫時性差異相對應的，可抵減暫時性差異是將來可用來抵税的部分，是應該收回的資產，所以對應遞延所得税資產；

（一）除企業合併以外的交易，若其發生時既不影響會計利潤也不影響應納税所得額，則交易中產生的資產、負債的入賬價值與其計税基礎之間的差額形成可抵扣暫時性差異的，不確認為一項遞延所得税資產。

如承租方對融資租入固定資產入賬價值的確認，會計準則規定應當將租賃開始日租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者以及相關的初始直接費用作為租入資產的入賬價值，而税法規定以租賃協議或合同確定的價款加上運輸費、途中保險費等的金額計價，對二者之間產生的暫時性差異，若確認為一項遞延所得税資產，則違背了“歷史成本”原則。

例如，某項融資租入固定資產，按會計準則其入賬價值為100萬元，但按照税法規定，其計税基礎為120萬元，若將可抵扣暫時性差異20萬元確認為一項遞延所得税資產，會使該資產的入賬價值減少20萬元，此時既不是該資產的公允價值，也不是其最低租賃付款額的現值，不符合會計準則中對融資租入固定資產入賬價值的確認標準，改變了該資產的初始計量，違背了歷史成本原則。

（二）按税法規定可結轉以後年度的虧損，若數額較大，且缺乏證據表明企業未來期間將會有足夠的應納税所得額時，不確認遞延所得税資產。

可結轉以後年度的虧損，税法規定可用以後年度的税前利潤彌補，但彌補期限最長5年，這就產生了可抵扣暫時性差異，但是否確認為一項遞延所得税資產，要視未來期間是否有足夠的應税所得可用於抵銷以前年度虧損。只有未來期間税前利潤抵銷了以前年度虧損後，未來期間的所得税費用才會減少，才會有經濟利益的流入，而這正好符合資產的定義，即由過去的交易或事項產生的、企業擁有或控制的、預期會給企業帶來經濟利益的資源。但若企業未來期間無利潤，繼續虧損，無所得税可交；或者沒有足夠的應納税所得額用於抵銷以前年度虧損，則不能保證這項經濟利益的流入，不能確認為資產。

其實，不僅是可結轉以後年度虧損問題，所有的遞延所得税資產確認時，都要以可抵扣暫時性差異轉回期間預計將獲得的應納税所得額為限。因為只有當未來轉回期間預計將獲得的應納税所得額大於待轉回的可抵扣暫時性差異時，才會使未來期間的所得税費用減少，才會在未來期間產生經濟利益的流入，才符合資產的確認原則。

一、本科目核算企業根據所得税準則確認的可抵扣暫時性差異產生的所得税資產。

根據税法規定可用以後年度税前利潤彌補的虧損產生的所得税資產，也在本科目核算。

二、本科目應當按照可抵扣暫時性差異等項目進行明細核算。

三、遞延所得税資產的主要賬務處理

（一）企業在確認相關資產、負債時，根據所得税準則應予確認的遞延所得税資產，借記本科目，貸記“所得税——遞延所得税費用”、“資本公積——其他資本公積”等科目。

（二）資產負債表日，企業根據所得税準則應予確認的遞延所得税資產大於本科目餘額的，借記本科目，貸記“所得税——遞延所得税費用”、“資本公積——其他資本公積”等科目；應予確認的遞延所得税資產小於本科目餘額的，做相反的會計分錄。

（三）資產負債表日，預計未來期間很可能無法獲得足夠的應納税所得額用以抵扣可抵扣暫時性差異的，按應減記的金額，借記“所得税——當期所得税費用”、“資本公積——其他資本公積”科目，貸記本科目。

四、本科目期末借方餘額，反映企業已確認的遞延所得税資產的餘額。 ^[3] 

所得税費用(應交税費--應交企業所得税)的確認方法有兩種：應付税款法和納税影響會計法，不管企業採用那種核算方法，其應交税費--應交所得税也就是應納所得税額都是一樣的。在應付税款法下，不確認時間性差異產生的遞延所得税資產或負債，因此，所得税費用的確認和企業應納所得税額是一致。而在納税影響會計法下，要確認時間性差異對所得税費用確認的影響，因此，會產生遞延所得税資產或負債。

遞延所得税的會計處理：

應交所得税確定下來了（納税申報表彙算清繳算出數據），但是，裏面的時間性差異如何在賬面上體現呢？所以，就通過“遞延所得税資產”和“遞延所得税負債”兩個科目調整，將理應歸屬於以後期間的所得税費用挪後，將應歸屬於本期的所得税費用提前，所以，就有了分錄:

借：遞延所得税資產

貸：所得税費用

借：所得税費用

貸：遞延所得税負債

通俗理解：另外，可以從所得的角度考慮，資產增加了，費用減少了，負債減少了，總淨資產理應增加。但是，税法上不確認這種增加。如果這種增加是確實的，那麼，就該為這種增加多交税，就形成了遞延所得税負債。

同理，資產減少了，費用增加了，負債增加了，總資產相應就減少。可税法不確認這種減少。但確實是減少了，税法暫時不確認，以後也要確認，這種減少，就會讓以後少交税，就形成了遞延所得税資產。

遞延所得税=(期末遞延所得税負債-期初遞延所得税負債)-(期末遞延所得税資產-期初遞延所得税資產)

應予説明的是，企業因確認遞延所得税資產和遞延所得税負債產生的遞延所得税，一般應當記入所得税費用，但以下兩種情況除外：

一是某項交易或事項按照會計準則規定應計入所有者權益的，由該交易或事項產生的遞延所得税資產或遞延所得税負債及其變化亦應計入所有者權益，不構成利潤表中的遞延所得税費用(或收益)。

例如，某企業持有一項可供出售金額資產，成本為1000萬元，會計期末，其公允價值為1500萬元，如計税基礎仍維持1000萬元不變，該計税基礎與其賬面價值之間的差額500萬元即為應納税暫時性差異。該企業適用的所得税税率為25%。假設除該事項外，該企業不存在其他會計與税收之間的差異，且遞延所得税資產和遞延所得税負債不存在期初餘額。

會計期末在確認500萬元的公允價值變動時：

借：可供出售金融資產500萬

貸：資本公積——其他資本公積500萬

確認應納税暫時性差異的所得税影響時：

借：資本公積——其他資本公積125萬

貸：遞延所得税負債125萬。

二是企業合併中取得的資產、負債，其賬面價值與計税基礎不同，應確認相關遞延所得税的，該遞延所得税的確認影響合併中產生的商譽或是記入合併當期損益的金額，不影響所得税費用。

(一)直接計入所有者權益的交易或事項產生的遞延所得税根據本準則第二十二條規定，直接計入所有者權益的交易或事項，如可供出售金融資產公允價值的變動，相關資產、負債的賬面價值與計税基礎之間形成暫時性差異的，應當按照本準則規定確認遞延所得税資產或遞延所得税負債，計入資本公積(其他資本公積)。

(二)企業合併中產生的遞延所得税由於企業會計準則規定與税法規定對企業合併的處理不同，可能會造成企業合併中取得資產、負債的入賬價值與其計税基礎的差異。比如非同一控制下企業合併產生的應納税暫時性差異或可抵扣暫時性差異，在確認遞延所得税負債或遞延所得税資產的同時，相關的遞延所得税費用(或收益)，通常應調整企業合併中所確認的商譽。

(三)按照税法規定允許用以後年度所得彌補的可抵扣虧損以及可結轉以後年度的税款抵減，比照可抵扣暫時性差異的原則處理。