税務警察制度

前期工作 前中國國家税務總局局長金人慶曾説，政府正在考慮建立一支税務警察隊伍，嚴厲打擊各種涉税犯罪行，維護國家税法的權威。我國也在一些地方進行過實驗，如貴州省黔西南州成立税務警察大隊就取得了較大成效。貴州省黔西南州為改善税收工作內外環境，長期有效地打擊偷税、逃税和抗税行為，州人民政府於1998年4月下文由公安、財政、國税、地税等部門聯合成立税務警察大隊。隨後，晴隆、冊亨、興義等5縣市相繼掛牌成立機構。經過一年多的實踐，税務警察大隊在辦理各項涉税案件中，由於動用了公安的司法權力，顯然比過去打擊有力。一年多來，該州税務警察共查處4件抗税案、5件偷税案、2件欠税案，採取強制執行措施2件，補繳税款169818元，罰款59670元。黔西南州税務警察大隊隸屬黔西南州公安局。下設國税、地税、財政税務警察分隊。負責查處刑法規定的12種涉税案件和一切危害税收徵管的違法犯罪行為。税警大隊由公安機關統一領導和管理，接受財政、税務部門的業務指導，按照公安機關對涉税犯罪案件實施偵查破案；税務機關負責偵查辦案中涉及税收法律、法規、財務和税務技術等專業性問題的處理、解答和確認工作。税務警察大隊的成立，克服了涉税刑事案件單純由公安機關進行處理的不足：一是克服了公安警力不足，以及幹警對税務專業知識缺乏瞭解等問題；二是克服了重複勞動，一般情況下，税務機關取證後將案件移交公安機關立案時，公安機關又要重新取證認定，既浪費了時間和人力，又給了犯罪嫌疑人緩衝的空間。黔西南州税務警察大隊的建立，使税務與公安兩個不同的執法部門有機結合在一起，優勢互補，不僅簡化了辦案手續，節約了時間和人力，追回了税款，更重要的是，它有力地打擊了違法犯罪分子，為税收工作的開展營造了良好的執法環境。

設立依據 設立税務警察有法律依據。1997年1月1日開始實施的《刑事訴訟法》，就把包括税務方面的經濟犯罪案件劃歸公安機關管轄，檢察機關不再負責偵查涉税案件，各地税務檢查室已經撤銷。這一修改使得建立專司涉税案件的税務警察有了法律的依據。於1997年10月1日實施的《刑法》，對涉税犯罪行為以專門章節作了詳盡細緻的規定。何為犯罪、犯何種罪、受何種刑罰、罪與非罪的界限得到了明確。這就要求辦理涉税案件的公安人員必須掌握專業知識和技能，這是一般警察難以勝任的。因此，設立税務警察專司涉税案件具有重要的現實意義。

各類公安警察是税務警察設立的借鑑。鐵路公安、民航公安、林業公安、交通公安經過十多年的運作，在機構建設、組織管理、職能分工、辦理案件等方面已經積累和總結了大量寶貴的經驗，建立税務警察可以結合實際情況，借鑑這些經驗。1999年1月緝私警察的組建也為建立税務警察提供了經驗。

兩種設想 國內關於組建税務警察大體上有兩種設想。一種是以意大利的税務警察為模本，建立一支直屬於税務總局的警察部隊，身份、編制都為警察，從事涉税刑事犯罪偵查和税收治安處罰工作。這樣設置的好處是人員可以從税務機關的優秀人才中選撥，信息可以實現與税務部門的共享，可以及時滿足税收工作的需要，但對現行的警察制度所作的變動很大，需要涉及一系列的法律修改工作，人員管理、槍支管理、監獄看守所等設施利用管理等一系列問題不可能很快解決。另一種設想是對警察制度基本上不作大的改變，只是把公安部門現有的經濟警察中切一塊出來，機構單設，歸公安部垂直領導，在業務上由國家税務總局與公安部雙重管理。這樣設置在分工上與税務機關的協作關係不太緊密，人員以公安機關為主產生，不容易及時掌握税收知識。

國外經驗 借鑑國外税務警察制度，必須立足於本國國情，不可以盲目照搬。意大利税務警察隊伍的前身是成立於1774年的海關警衞隊，後逐步演化為警察職能。起初，意大利税務警察的職責只是徵收關税，保衞邊境，後擴大職能。這一切都是與意大利獨特的地理位置和海上貿易發達的經濟特點相適應的。俄羅斯税務警察是俄聯邦在國家預算收入流失嚴重，財政陷入嚴重困難情況下組建的，可見它的建立也是符合俄羅斯當時國情的。德國、荷蘭等歐盟國家實行的税務違法案件調查局制度是與其特定社會經濟制度相聯繫的，如德國實行以自由競爭為基礎，以經濟秩序為規則，國家必須干預和社會平衡有機統一的社會經濟制度，能夠比較好地兼顧效率與公平，達到和實現社會平衡。因此，税收在德國國民生活中佔有崇高地位，其聯邦憲法以三分之一的條款對税收做了明確的規定，並依法賦予税務違法案件調查局以至高無尚的權力（警察、檢察與行政），但同時又十分注重權力的相互制衡，使税收執法符合效率、公平原則。荷蘭的經濟以國際貿易為主，其國際貿易總額約佔世界總額的10%，因此，結合國情，荷蘭除設置了11個地區税務違法案件調查局外，還單設了—個與國際合作、專司跨國公司税務違法案件調查的直屬調查局。可見，在世界兩種主要的税務警察制度模式中，儘管各國採用的具體做法不盡相同，但都是其各自國情的體現。

國外税務警察制度表明，税務警察制度必須立法確立。建立税務警察，依靠司法力量或帶有司法性質的執法力量維護税收，首先應明確其職權，並保證其依法獨立行使，這就必然觸動司法體制，如不經立法程序特殊加以規定，無論是管理體制，還是職員權限，都是無法運行的。前面所述，不管是意大利、 俄羅斯，還是德國、荷蘭等歐盟國家，都是通過特殊、專門立法確定了税務警察的特殊職權，即税務檢查權和必要的刑事偵查權，但又強調税務警察專司其職，既區別於一股警察，又有別於税務稽查，以免混淆職能，喪失制約。

再進一步看，意大利、俄羅斯税務警察制度模式的優勢在於高壓集權、政出一門、反映快速，便於協調行動，統一指揮，有效打擊涉税犯罪。其不足在於：一是存在税務機關與税務警察機構職能重疊問題，不利於協作配合、提高打擊涉税違法犯罪的效率，且易導致越權執法或施權無度。二是缺乏適應地區特點的執法靈活性。三是帶武裝的税務警察，持槍荷彈易與納税人發生衝突，使政府與民眾之間關係緊張，不利於和諧社會的建立與提高納税人自覺納税的意識。

研究別國的税務制度，要把握好度，學會揚棄，吸收百家之長來補己之短。隨着市場經濟的發展，特別是中國加入WTO以後，中國經濟將進入一個全新的階段。特別是一些國外企業的湧入，必將帶來各種衝擊。税收方面也是不可避免的。為了進一步完善中國的税收體制，有力地打擊税收犯罪，比較簡單而可行的辦法是對現時警察制度基本上不作大的改變，只是把公安機關現有的經濟警察“切”一塊出來，與税務機關的稽查局合併成一個單設機構，歸税務機關垂直領導，在業務上由公安部指導。應當特別注意的是要加大這部分人員的税收知識的彌補，以更好的保障税法的落實。在對涉税違法的懲處上，不要動不動就用刑法，使偷税者落個傾家蕩產、身敗名裂的下場。所以儘管對偷税的處罰中行政處罰與刑事處罰同時並存的現象受到許多學者的質疑，但在實踐中仍得到廣泛的應用。這種雙罰制度是必不可少的，在總量上保障着法的公平。

在市場經濟條件下，公共利益與個人利益的對立，越來越多地反映為税收上的矛盾，涉税犯罪在總量上呈現出上升的趨勢，在手段上越來越複雜、越來越隱蔽，在規模上向着集團化、國際化的方向發展。為此，如何構築現代税務警察制度已經成為一個税收與法學界所共同關心的一個話題。税收是國家賴以存在的物質基礎，是國家機器職能運作的經濟保證。税收作為調節經濟的首要槓桿，在組織財政收入、調控宏觀經濟、維護社會穩定方面承擔着重要使命，必須以國家政權為依託。税收的強制性、無償性和固定性的本質特徵決定了任何一種涉税違法犯罪都是無視税收“三性”特徵的結果，都嚴重地侵犯了國家根本利益和社會各成員利益，建立、健全税務督察制度是税收強制性特徵的體現。從國際慣例來看，除意大利外，俄羅斯、美國、德國、荷蘭、法國、蘇丹、葡萄牙、危地馬拉、薩爾瓦多、哥斯達黎加、塞舌爾等國也設有各種類型的税務督察，就連我國的台灣省也於1972年建立了由財税、警察官員輪流擔任領導的財税警察機構。從世界各國税務警察制度建立和發展的歷程來看，無論是有百年税警歷史的意大利，還是隻有幾年税警歷史的俄羅斯，各國政府為鞏固政權，保證財政收入，都紛紛建立和健全税務警察制度。

日本的税務警察制度是把税收犯罪的刑事偵查權賦與税務機關的一個特別的部門來行使，税警的含義是擁有刑事偵查權的税務人員，不同於俄羅斯、意大利等國在警察隊伍中專設一支力量，專門從事打擊税收犯罪。所以日本的税務警察在工作職責上以打擊犯罪、行使刑事調查職能與普通的税務人員相區別，又因在建制上隸屬於税務機關、不擁有槍支等方面相異於普通的警察人員，在日文中有一個專門的稱謂"查察"來表達這種特殊的制度。

在二戰戰敗以前，日本採用的仍舊是由市、町、村的官吏確定應納税額的賦税課徵收制度，偷税被看作是對國家財產的損害，所以對偷税行為的懲處着重於追究偷税者對國家的賠償責任，只設定有高額財產罰，而沒有設定人身罰。

第二次世界大戰之後，應美國佔領軍的要求，日本於1947年3月進行了税制改革，引入了納税人自行申報納税制度。從法理上，自我申報制度下的納税被看作是納税人作為社會的一分子自我評估自己應盡的社會責任並自主履行，税收法律關係也就不單純是以前的國家與臣民之間的財產關係，納税義務更多地體現為社會成員對社會應盡的義務，偷税被看作是反社會的行為，因而具有了刑事上的可懲處性。為了確保新税制的實施，1947年4月國會立法規定對偷税者可以處以1年以下的有期徒刑，1947年11月又把偷税所處的最高刑期修改為3年，這在日本歷史上首次把偷税行為明文規定為犯罪，追究刑事責任。由於當時人們難以從觀念上接受自行申報制度，偷税者比比皆是，偷税並不被普通百姓認為是什麼不光彩的行為，再加上日本處在經濟極其混亂的時期，黑市交易橫行，所以儘管在法律上肯定了偷税是犯罪行為的一種，加大了懲處力度，但由於固有的警察隊伍難以勝任打擊偷税犯罪的任務，國家的税收收入陷入了非常貧乏的境地。

日本的税務警察正是誕生於這樣的多事之秋，為了確保國家的財政收入，1948年7月5日在大藏省主税局內部增設查察部（税收犯罪調查部），並於7月31日在各地財政局內增設了相應的查察部，完成了税收警察的隊伍組建工作（當時各地的財政局作為大藏省的派出機關，擔負着税收行政工作）。

在完成隊伍組建工作的同時，1948年7月國會通過了《打擊税收犯罪法（國税犯則取締法）》，授予查察官（税收犯罪調查人員）調查税收違法犯罪行為的刑事調查權和一系列相應的刑偵手段，規定税收犯罪行為由查察官直接移交檢察機關追究刑事責任而不必通過公安部門。1949年6月1日，隨着日本國税廳的成立，原大藏省主税局查察部改組為國税廳調查查察部、各地財政局的國税查察部也相應改組為各地國税局的調查查察部。

受環境的影響，日本的税務警察在創設當初的主要精力放在了打擊黑市交易、保障國家税收收入上，從統計資料上看，當時每年全國立案調查的案件不下千餘件，而向檢察機關的移送率卻不達十分之一。隨着日本經濟的好轉和各項規章制度的逐步完善，税務警察的職能逐漸由促收型向執法型轉變，税務警察真正從日常的税收工作中剝離了出來，演化成了一支單純以打擊威懾犯罪為已任的力量。由於税務警察工作的首要任務是收集足以經得起法庭訴訟考驗的犯罪證據，所以調查取證的程序非常嚴格，每年的立案數僅有二百餘件，但移送率維持在70%以上，並且1995年到1999年五年當中所移送的案件當中，只有一起被法院宣佈為無罪，移送案件的準確率很高。由於公眾對偷税的強烈敵視，在1981年税制改革中，對偷税罪所處的最高刑期從3年提高到了5年；在處刑上，除了1949和1950這兩年戰後的混亂期之外，到1980年以前對涉税刑事犯罪只判處虛刑（緩期執行），但是近來不予緩刑的判決數目日漸增長，在1993至1997五年間，75名逃税者被判處監禁並不予緩刑。

另外，從組織設置上，雖然税務警察部門內設於税務機關，但在業務上各地國税局的查察部由國税廳的調查查察部所統領，保持有相對的獨立體系。日本的税務機關採用了的是廳、局、署三級機構，而税警部門只在廳、局兩級機構內設置，在税務署一級不設税警部門，以各國税局為單位開展工作。日本現有税務警察1300餘名，分別部署在國税廳和全國12個國税局（沖繩為國税事務所）。

從理論上講，按照日本的法律，普通的警察部門和税務警察部門（查察）都就税收犯罪行為擁有刑事調查權，普通的警察部門依據的是《刑事訴訟法》，而税務警察部門依據的是《打擊國税犯罪法》這樣一部特別的授權法。但在實際操作中，由於調查税收犯罪是一項專業技術性很強的活動，並且與其它刑事犯罪相比較，發案的量很大，偵破工作所需的技術和人力都是普通的警察部門所難以勝任的，所以在税務警察部門設立當初這兩個部門之間還偶然有過職能交叉的時候，但近十幾年來，普通的警察部門已經完全退出了打擊税收犯罪的領域，税收犯罪的刑事偵查權專由税務警察部門（查察）單獨行使。日本是一個含蓄曖昧的民族，這種職能分工也並沒有通過修改法律的方式明確，而是依靠兩個部門之間的默契和多年來形成的慣例來維持。

對偷税等税收違法行為，除了税務警察有權調查之外，一般的税務人員依法也有權進行調查。這兩種調查雖然最終都是為了維護正常的税收秩序，促進公民依法納税，但一般的税務人員所進行的課税調查是追究違法行為人的行政責任、保障國家財政收入為目的，而税務警察進行的犯罪調查是以追究違法行為人的刑事責任、打擊犯罪為目的的，所以這二者之間存在以下幾點差別：

（1）程序不同

一般的課税調查所適用的是純粹的行政程序，課税調查中所收集到的資料只能作為税務機關核定應納税額的依據，而不能作為刑事訴訟中判罪定刑的證據；調查依據各個單行税法的授權進行。

而税收犯罪調查是以追究違法行為人的刑事責任為目的，調查取證圍繞着怎樣把偷税分子送上法庭、最終定罪判刑而展開，所依據的除了各個具體的税收法律之外，還有《打擊國税犯罪法》這樣一部特別的授權法，所以儘管從形式上看税務警察也是税務行政人員的一種，但實質是整個調查過程適用的是特別的司法程序而不是行政程序。在取證程序的嚴格程度上，課税調查體現了行政合法與效率兼顧原則，規定由税務署長同意就可以進行，而税收犯罪調查程序要嚴於課税調查程序，強制調查權須經法院授權才可以行使。

（2）手段不同

一般的課税調查，依據各個具體税法規定的詢問檢查權進行（如所得税法第234條規定"税務人員在必要時可對納税人等有關人員進行詢問，對帳薄單據等進行檢查"，法人税法第153條、154條、155條和遺產税法第60條，消費税法第62條都有同樣內容的規定），這是一種非強制性的調查，需要當事人配合才能實現。而税收犯罪調查所針對的對象往往是性質惡劣、金額巨大的偷税案件，所以為了保證調查的順利進行，税務警察除了擁有《打擊國税犯罪法》第1條所規定的詢問、檢查和證據保全等非強制調查手段之外，還擁有《打擊國税犯罪法》第2條所規定的突擊搜查、封存扣押證據等多項強制調查權。

強制調查不以當事人是否同意為條件，但必須要取得法院簽發的搜查令、扣押令等令狀才可以行使。例如在一般税務人員進行的課税調查中，往往因被調查人拒不交出保險櫃或房間鑰匙而無法收集到有力的證據，而在強制調查過程中，税務警察可以毀壞保險櫃或房間的門鎖進行搜查，並且税警在執行搜查任務時可以禁止任何人進入搜查場所。一般情況下強制調查所需的各種令狀由執行調查任務的税警所屬税務機關所在地的法院簽發，在情況緊急的情況下，也可以申請證據或被調查人所在地的法院簽發。另外，一般的課税調查不擁有監視居所、跟蹤、搜身等針對人身權的調查手段，而税務警察依法擁有以上權限。

（3）處理結果不同

對税收違法行為的懲處，可以分為行政處罰與刑事處罰兩大部分。

a、行政處罰（輕加算税與重加算税）

經過課税調查，證實納税人有過少申報或不申報等行為的，除責令納税人補繳税款外，由税務署長決定加處罰款（在日本税法中稱之為加算税），罰款按納税人是否有隱瞞或偽造虛假的納税事實、欺騙税務機關等主觀故意分為輕加算税與重加算税兩個檔次。

以所得税為例，納税人有少申報行為的，按少申報部分的10%徵收"少申報加算税"，少申報部分大於已申報部分或雖未超過已申報部分但數額超過50萬日元以上的按15%徵收"少申報加算税"。納税人因不申報而少繳税款的，按不申報部分的15%徵收"無申報加算税"。不論是少申報還是不申報，納税人在税務機關發現之前自行重新正確申報的，加算税減按5%徵收。

如果有證據證明納税人有故意隱瞞或偽造虛假的納税事實、欺騙税務機關等行為時，"少申報重加算税" 為35%，"無申報重加算税"為40%。就同一個違法行為，輕加算税與重加算税不能並處，如果在課處輕加算税之後又有新的證據表明應當課處重加算税時，應當先取消前一個課處輕加算税的行政決定。

b、刑事處罰

有關偷税的刑事處罰條款規定在日本的各單行税法當中，例如所得税法第238條規定"應用虛假或其他不正當手段免除納税的，處5年以下有期徒刑或所偷逃税額一倍以下的罰金，視具體情節可將二者並處。"另外在法人税法第159條等其他税法中也有同樣的規定。由於日本是一個判例法國家，有關税收犯罪的定義分散規定在各具體税種法律當中，並且這些規定只是原則性的，具體的適用要依據大量的司法判例，由法官作出罪與非罪的判斷，所以沒有象我國刑法中那樣統一的罪名錶述和罪與非罪的具體金額和比例標準。另外還有一點與我國税法顯著不同的是，對於同一違法行為，如果法院已經按照犯罪判罪定刑的，税務機關還要同時課處行政處罰，也就是行政責任與刑事責任同時並存，二者互不折抵。由於日本税法中罪與非罪的界限比較曖味，所以在實際操作中，是否追究違法行為人的刑事責任，在很大程度上由起動的調查程序不同所決定。比如性質、手段相近的兩起虛假申報行為，如果一起是由普通的税務人員適用課税調查程序所發現的，調查結束之後，由税務署長處以罰款就可以了結；而另一起是由税務警察立案並偵破的，那麼調查結束之後，不僅僅要移交司法機關追究刑事責任，並且還要將有關情況通知税務署長，由税務署長作出補税、加徵加算税的決定。

俄羅斯税務警察機關是於1993年6月組建的。税務警察機關是聯邦專門的護法機關，是聯邦經濟安全保障力量的組成成分。俄羅斯税務警察機關由三級機構組成：第一級為聯邦税務警察總局；第二級為各聯邦主體税務警察局；第三級為地方税務警察分局。

《俄羅斯聯邦税收法典》規定，聯邦税務警察可依法對犯罪嫌疑人進行業務偵察和初步調查，對税收犯罪和税收違法案件提起公訴。對發現的其他形式的經濟犯罪行為則必須移交其他執法部門進行處理。但根據最新頒佈的刑事訴訟法，聯邦税務警察局從2002年1月1日起，可會同有關執法部門，如檢察院、內務部，共同對多種經濟犯罪行為進行嚴厲打擊。在取得檢察院的同意後，聯邦税務警察局可對犯嫌疑人進行偵察、搜查，並予以逮捕，提交法庭審判。對於偷逃税數額巨大，給國家帶來重大經濟損失的犯罪分子，以及多次違反税法屢教不改者，都將予以嚴懲。對這類犯罪分子將處以7年有期徒刑，並沒收其財產。這一處罰比以前的相應法規要嚴厲得多。以前，對這類違法的行為最多處以3-5年徒刑（對企業主和單位負責人處以5年，對普通工作人員處以3年有期徒刑）。

自俄羅斯税務警察機關成立起，在短短的幾年間，俄羅斯税務警察發揮了極其重要的作用，查處了大量的税收違法和税收犯罪案件，為國家挽回了鉅額損失，取得了明顯的成效。俄羅斯聯邦税務警察機關每年揭發的税收違法案件達數萬起，查出的偷漏税款達數十億盧布。特別是在2001年8月新的《俄羅斯税收法典》頒佈後，俄羅斯對税收監督的力度得到進一步加強。2001年俄羅斯税收收入比上一年有了大幅度提高，為國民經濟做出了巨大貢獻。在世界大多數國家經濟萎縮的情況下，俄羅斯經濟卻取得了驕人的成績，2001年俄羅斯國民經濟增長達5.5%，償還了138億美元的外債，使俄羅斯從140%的高負債國成為負債率不超過50%的正常負債國，通貨膨脹率控制在18%，人均收入比上年提高46%，人民生活水平不斷提高，精神面貌也有了極大的改善。這一切成績的取得税務警察功不可沒。因為正是由於税務監督工作的加強，才使得影子經濟走上了前台，使資金大量外流的現象得到了抑制。

然而，正如俗話所説，道高一尺，魔高一丈，仍然有眾多心存僥倖之人為了巨大的眼前利益鋌而走險。在過去的一年裏，不僅偷逃税款及相關的經濟犯罪數量急劇上升，而且犯罪的手法也更加先進、犯罪的性質也更加惡劣。俄羅斯聯邦税務警察局希望通過更嚴厲的制裁遏制住俄羅斯越來越猖獗的税收犯罪行為。為此，聯邦税務警察將不遺餘力打擊跨地區、多環節的各種税收犯罪行為。

在新的一年裏，俄羅斯聯邦税務警察的首要任務仍象從前一樣，重點追查利税大户和含酒精類產品的生產和銷售商。根據聯邦税務警察局的估計，大約有40%零售中的含酒精飲料屬非法產品。在2001年前10個月中，俄羅斯税務警察共查處1500多起與酒類產品的生產和銷售有關的經濟違法案件，而同期開展調查的這類案件有3萬多。可以推想，在新的刑事犯罪法賦予聯邦税務警察更多、更大權力的今天，查處的這類案件將會更多。因此，俄羅斯政府號召公民積極、主動納税，為俄羅斯經濟的進一步復甦做出貢獻。

意大利税務警察制度是世界上創立最早的。意大利税務警察正式成立於1881年，亦稱財政衞隊，是意大利第一個專業性的武裝團，具有國家軍隊性質的督察部隊，也是該國武裝力量的組成部分。起初，意大利税警的職責僅是徵收關税，保衞邊境，現巳擴大到防範、調查、制止偷逃税等財經犯罪以及維護財政秩序。意大利税警由財政部直接領導，和平時期接受內政部協調，戰時則歸屬國防部指揮，參加作戰。意大利税警現有66256人，分佈在全國各大中城市及海空港邊防口岸。並設有海上巡邏隊和空中巡邏隊。所有警官及警員均為長期服役的職業軍人，總司令為四星將軍(中將)。從陸軍中挑選，由國防部、財政部共同委派，4年一任。

意大利税警必須依法行使職權。意大利憲法第14系規定：住宅不得侵犯，不得進行檢查、搜查或者查封，除非在法定場合按照法定程序並遵循旨在保護人身自由的各種保證。出於公共保健和防止公共利益受到損害的理由，或者出於税收經濟目的而進行的搜查和檢查，由特別法規定。1959年189號法律以及1971年、1976年、1981年的補充規定確立了現行税警的組織和職能。意大利法律賦予税警較廣泛的税務檢查權和刑事偵查權，税警充分運用這些法定職權。藉助信息監控等現代科技手段，針對各税種及相關對象的不同特性，採取相應的查處方式，提高了辦案效率和定案的準確性，有效地打擊了税收領域中的違法犯罪活動。

四、德國、荷蘭等歐盟國家

德國、荷蘭等部分歐盟國家都普通設立了税務違法案件調查局，是一個不配備武器、不授予警銜的税務警察機構。税務違法案件調查局按經濟區域和業務最設立，依法履行查處涉税違法犯罪職責。税務違法案件調查局具有警察、檢察和行政三種職能，既有税務檢查權，又有税務違法刑事案件的偵查權和税務違法犯罪的起訴權，兼具税官和警官的雙重身份。德國實行税收徵收局、税務稽查局、税務違法案件調查局分立的徵管模式。德國税務徵收局向稽查局，稽查局向税務違法案件調查局逐級提供案源，税務違法案件調查局所查案件若予以行政處罰的，一般交由税務徵收部門進行。由税務調查局專門負責查案，提高了涉税案件的查處質量，形成了相互配合、相互制約的鏈條。調查局內設稽查處和具有檢察院公訴職能的處罰處，並配有對案件查處技術支持等其他有關人員，對觸犯刑法的案件負責向法院提起公訴，對犯罪情節嚴重、偷逃税數額較大，需要進行嚴厲處罰的，為慎重起見，提交檢察機關提起公訴。

税務違法調查局除具有税務檢查權外，還依法享有下列刑事偵查權：一是經局長批准，可對偷税者實行24小時的拘留，查扣沒收證據資料，採取跟蹤、監視、技術偵查等手段查找有關線索。二是經向法院申請批准可拘押人犯並錄取口供。特殊情況下，如嫌疑人有銷燬證據或逃跑跡象的，調查局局長可直接簽發特殊搜捕令，行使搜查、拘留權。

五、各國税務警察的比較分析

從上述分析可以看出，税務警察制度的建立必須立足於本國國情。意大利税務警察隊伍的前身是成立於1774年的海關警衞隊，後逐步演化為警察職能。起初，意大利税務警察的職責只是徵收關税，保衞邊境，後擴大職能，這一切都是與意大利獨特的地理位置和海上貿易發達的經濟特點相適應的；俄羅斯税務警察是俄聯邦在國家預算收入流失嚴重，財政陷入嚴重困難情況下組建的，可見它的建立也是符合俄羅斯當時國情的；德國、荷蘭等歐盟國家實行的税務違法案件調查局制度是與其特定社會經濟制度相聯繫的，如德國實行以自由競爭為基礎，以經濟秩序為規則，國家必須干預和社會平衡有機統一的社會經濟制度，能夠比較好地兼顧效率與公平，達到和實現社會平衡。因此，税收在德國國民生活中佔有崇高地位，其聯邦憲法以三分之一的條款對税收做了明確的規定，並依法賦予税務違法案件調查局以至高無尚的權力(警察、檢察與行政)，但同時又十分注重權力的相互制衡，使税收執法符合效率、公平原則。荷蘭的經濟以國際貿易為主，其國際貿易總額約佔世界總額的10%，因此，結合國情，荷蘭除設置了11個地區税務違法案件調查局外，還單設了—個與國際合作、專司跨國公司税務違法案件調查的直屬調查局。可見，在世界兩種主要的税務警察制度模式中，儘管各國採用的具體做法不盡相同，但都是其各自國情的體現。

税務警察制度必須經特別立法確立。建立税務警察，依靠司法力量或帶有司法性質的執法力量維護税收，—首先應明確其職權，並保證其依法獨立行使，這就必然觸動司法體制，如不經立法程序特殊加以規定，無論是管理體制，還是職員權限，都是無法運行的。前面所述，不管是意大利、 俄羅斯，還是德國、荷蘭等歐盟國家，都是通過特殊、專門立法確定了税務督察的特殊職權，即税務檢查權利必要的刑事偵查權，但又強調税務警察專司其職，既區別於一股警察，又有別於税務稽 查，以免混淆職能，喪失制約。

税務警察由國家税務機關統轄。税務警察是為鞏固中央政權、強化調控功能而建立的，因而具法律地位特殊而至關重要。無論是實行集權獨立税務警察體制的意大利、俄羅斯等大陸法系國家，還是實行分散靈活税務警察體制的德國、美國等英美法系國家，税警均歸屬國家(中央)税務機關統轄或聽從國家(中央)税務長官調遣。税務警察設在税務機關內部不僅體現了税收的特殊地位，增強了税收執法的剛性，還有利於及時發現和堵塞徵管漏洞，提高徵管質量，逐步完善税收法律。同時，在税務系統內部設立税務警察，也是查處涉税犯罪的專業性需要。各國的税收政策都比較複雜多變，比如德國的基本税法就有幾千條，越是經濟發達的國家，税法越複雜。其它部門是無法弄清這些法律規定的。沒有專業人員的鑑定，很難認定罪與非罪、此罪與彼罪的界限。

意大利、俄羅斯税務警察制度模式的優勢在於高壓集權、政出一門、反映快速，便於協調行動，統一指揮，有效打擊涉税犯罪。其不足在於：一是存在税務機關與税務警察機構職能重疊問題，不利於協作配合。提高打擊涉税違法犯罪的效審，且易導致越權執法或施權無度。二是缺乏適應地區特點的執法靈活性。三是帶武裝的税務警察，持槍荷彈易與納税人發生衝突。使政府與民眾之間關係緊張，不利於提高納税人自覺納税的意識。

德國、荷蘭的税務違法案件調查局制度模式有如下優點：一是法律賦予税務違法調查人員的税務違法犯罪刑事偵查權和起訴權，僅侷限於涉税案件，不涉及其他刑事犯罪，司其專職，執法力度強。同時，國家並未成立專門的税務警察隊伍，節省了財政開支，降低了税收成本。二定税務警察不配備槍支、不授警銜(但調查人員享受高於其他税務人員及公務員的税官待遇)，具有税務人員和警察的雙重身份；調查人員不配槍調查，更容易接近納税人，不會使納税人產生心理障礙，有利於調查工作的開展，有利於緩解徵納雙方的矛盾，減少民眾與政府之間的對立情緒。三是在税務機關內分設一般税務稽查和税務犯罪調查能保證執法行為高度協調一致，增強執法力度。四是保證了查處涉税案件專業化的需要。税收管理專業性極強，税務官員能夠熟練掌握税法並深諳涉税犯罪的複雜性，比警察更能保證辦案質量，提高辦案效率。